網(wǎng)上投稿
【摘要】隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，數(shù)據(jù)資源作為重要資產(chǎn)在企業(yè)間的交易中日益頻繁，特別是在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易。如何合理確定這些數(shù)據(jù)資源的計(jì)稅基礎(chǔ)，直接影響到企業(yè)的稅負(fù)和財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確性。本文首先分析了有關(guān)數(shù)據(jù)資源計(jì)稅基礎(chǔ)規(guī)定及其關(guān)聯(lián)交易的認(rèn)定，指出在關(guān)聯(lián)交易中跨國(guó)企業(yè)的常見(jiàn)避稅手段——轉(zhuǎn)讓定價(jià)。隨后，文章探討了數(shù)據(jù)資產(chǎn)在應(yīng)用轉(zhuǎn)讓定價(jià)的難點(diǎn)，并結(jié)合相關(guān)規(guī)定總結(jié)目前各國(guó)針對(duì)跨境避稅的監(jiān)管方法與新趨勢(shì)。最后，本文提出在關(guān)聯(lián)交易中，應(yīng)綜合考慮數(shù)據(jù)資源的獨(dú)特性、交易背景及市場(chǎng)狀況，確保計(jì)稅基礎(chǔ)的公允性和合理性，以防止稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和潛在的法律糾紛，對(duì)企業(yè)在數(shù)字經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的稅務(wù)規(guī)劃具有重要參考價(jià)值。
【關(guān)鍵詞】數(shù)據(jù)課稅 關(guān)聯(lián)交易 轉(zhuǎn)讓定價(jià) 跨境避稅 公式分配法
六、國(guó)外制度規(guī)定和具體實(shí)踐
（一）關(guān)聯(lián)交易
1、美國(guó)
（1）美國(guó)會(huì)計(jì)對(duì)關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的規(guī)定
一直以來(lái)，關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的相關(guān)規(guī)定在美國(guó)會(huì)計(jì)界很少有明文規(guī)定，可以拿得出手的是《SAB48——對(duì)發(fā)起人、股東轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)》。其中的一些規(guī)定，進(jìn)一步說(shuō)明SAB48文件只能對(duì)大決策有一定的約束作用，對(duì)實(shí)際中產(chǎn)生各樣細(xì)節(jié)沒(méi)有任何約束作用。
（2）在美企業(yè)進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易時(shí)的稅表申報(bào)和信息披露要求
①稅表申報(bào)要求
美國(guó)國(guó)家稅務(wù)部門(mén)要求企業(yè)申報(bào)所有與國(guó)內(nèi)及國(guó)外關(guān)聯(lián)企業(yè)的交易，國(guó)外股東直接或間接持有25%以上股份的美國(guó)公司或在美從事商業(yè)交易的外國(guó)公司都需填報(bào)5472表格，申報(bào)關(guān)聯(lián)公司和關(guān)聯(lián)交易的具體事項(xiàng)。
美國(guó)國(guó)家稅務(wù)局還規(guī)定，申報(bào)公司與國(guó)外關(guān)聯(lián)企業(yè)如有非貨幣交易事項(xiàng)，應(yīng)該另外書(shū)面詳細(xì)說(shuō)明交易內(nèi)容及經(jīng)過(guò)。自國(guó)外關(guān)聯(lián)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)貨物，其存貨價(jià)格如果高過(guò)海關(guān)的估價(jià)，應(yīng)該計(jì)算出相差的金額與說(shuō)明高估的理由，以避免把利潤(rùn)保留在國(guó)外關(guān)聯(lián)企業(yè)。
②上市公司的關(guān)聯(lián)交易披露要求
美國(guó)1933年《中華人民共和國(guó)證券法》及1934年《證券交易法》規(guī)定，各公司在公司登記資料表、委任表等非財(cái)務(wù)報(bào)表中，需要將上一財(cái)年發(fā)生的、上市公司為當(dāng)事人且標(biāo)的金額超過(guò)12萬(wàn)美元的關(guān)聯(lián)方姓名（名稱(chēng)）和關(guān)聯(lián)情況、關(guān)聯(lián)方對(duì)公司持有的權(quán)益（包括其職位、關(guān)系、權(quán)益等信息）、交易標(biāo)的預(yù)計(jì)金額以及其他與交易或關(guān)聯(lián)方相關(guān)的重要信息予以披露和說(shuō)明。
美國(guó)法律規(guī)定上市公司必須在年報(bào)中披露與高管、合伙人及其家屬等相關(guān)方的所有交易，交易方未能及時(shí)、準(zhǔn)確、完整披露的會(huì)面臨SEC（美國(guó)證券交易委員會(huì)）的處罰。由于增加了報(bào)告要求，許多公司制定了特別政策和規(guī)范，以確保相關(guān)交易得到適當(dāng)?shù)挠涗浐团丁?/span>
2、英國(guó)
英國(guó)對(duì)關(guān)聯(lián)交易的規(guī)定主要體現(xiàn)在轉(zhuǎn)讓定價(jià)方面，確保企業(yè)間的交易符合獨(dú)立交易原則。
（1）英國(guó)1988年的《所得稅與公司稅法案》（Income and Corporation Taxes Act 1988）第770～773條指出，如果買(mǎi)方或賣(mài)方是一個(gè)法人或個(gè)人實(shí)體，并且一方對(duì)另一方具有控制權(quán)或雙方互有控制權(quán)，則它們互為關(guān)聯(lián)方。英國(guó)法律列舉了關(guān)聯(lián)方的主要類(lèi)型并提出了判斷關(guān)聯(lián)關(guān)系的關(guān)鍵因素：控制、共同控制及重大影響。
英國(guó)《所得稅與公司稅法案》所規(guī)定的關(guān)聯(lián)交易類(lèi)型包括：有形商品交易；股票轉(zhuǎn)讓?zhuān)魂P(guān)聯(lián)方之間的租賃交易；勞務(wù)，英國(guó)稅法對(duì)包括低附加值勞務(wù)、集團(tuán)財(cái)務(wù)服務(wù)、采購(gòu)服務(wù)等都有特別的規(guī)定；集團(tuán)集中提供的服務(wù)；無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓?zhuān)粏T工股票期權(quán)。
（2）轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則：英國(guó)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則基于國(guó)際公認(rèn)的“獨(dú)立交易原則”，要求關(guān)聯(lián)方之間的交易必須按照獨(dú)立第三方在類(lèi)似情況下所達(dá)成的交易條件進(jìn)行定價(jià)。英國(guó)稅法允許轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整以增加應(yīng)稅利潤(rùn)或減少稅收損失，但不允許減少利潤(rùn)或增加虧損的調(diào)整。
轉(zhuǎn)讓定價(jià)文檔要求：英國(guó)政府根據(jù)OECD的轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南，要求大型企業(yè)（全球營(yíng)收超過(guò)7.5億歐元的集團(tuán)）保存轉(zhuǎn)讓定價(jià)文檔，包括主體文檔、本地文檔和國(guó)別報(bào)告
3、澳大利亞
（1）關(guān)聯(lián)關(guān)系判定標(biāo)準(zhǔn)
《澳大利亞所得稅法》（Income Tax Assessment Act 1997）中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)條文并未明確規(guī)定企業(yè)之間關(guān)聯(lián)關(guān)系的判定標(biāo)準(zhǔn)。如兩個(gè)有商業(yè)或財(cái)務(wù)關(guān)系的企業(yè)之間發(fā)生的交易不符合獨(dú)立交易原則（即不同于兩個(gè)完全獨(dú)立的企業(yè)在相似情況下應(yīng)發(fā)生的交易），則適用澳大利亞轉(zhuǎn)讓定價(jià)法規(guī)。《澳大利亞所得稅法》中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)條文并未明確規(guī)定關(guān)聯(lián)交易的基本類(lèi)型。
（2）關(guān)聯(lián)申報(bào)管理
如納稅人年度關(guān)聯(lián)交易金額（包括借貸余額）合計(jì)超過(guò)200萬(wàn)澳元，則需在年度納稅申報(bào)時(shí)填報(bào)全球交易明細(xì)表（International Dealings Schedule）。其中，納稅人需要披露關(guān)聯(lián)方所在地、關(guān)聯(lián)交易性質(zhì)、交易金額、所采用的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法等信息。
此外，納稅人也需在全球交易明細(xì)表中披露其在境外企業(yè)或境外信托機(jī)構(gòu)的權(quán)益、常設(shè)機(jī)構(gòu)以及資本弱化有關(guān)的信息。作為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工具之一，澳大利亞稅務(wù)局將利用全球交易明細(xì)表中披露的信息評(píng)估納稅人的轉(zhuǎn)讓定價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。
需要特別指出的是，若納稅人選擇在年度納稅申報(bào)的同時(shí)申報(bào)本地文檔，考慮到全球交易明細(xì)表與本地文檔披露信息的相似性，納稅人可免于填報(bào)全球交易明細(xì)表。
4、日本
日本政府于2016年的稅制改正中明確對(duì)“轉(zhuǎn)移定價(jià)文書(shū)化制度”進(jìn)行了一系列的明確規(guī)定，其基本內(nèi)容與中國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局2016年第42號(hào)公告（關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報(bào)和同期資料管理有關(guān)事項(xiàng)的公告）有相似之處，如下做一個(gè)簡(jiǎn)要介紹。
（1）日本規(guī)定“上一個(gè)會(huì)計(jì)年度的集團(tuán)合并總收入在1千億日元以上的多國(guó)企業(yè)集團(tuán)”無(wú)論是在日本國(guó)內(nèi)有日本法人還是構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)（簡(jiǎn)稱(chēng)“PE”）的外國(guó)法人，都有義務(wù)向日本國(guó)稅局進(jìn)行“企業(yè)集團(tuán)最終控股企業(yè)情況備案”（日文為“最終親會(huì)社等屆出事項(xiàng)”），并應(yīng)結(jié)合自身情況按照規(guī)定準(zhǔn)備和提交“主體文檔”（日文為“事業(yè)概況報(bào)告事項(xiàng)文檔”，簡(jiǎn)稱(chēng)“マスターファイル”）、“國(guó)別報(bào)告事項(xiàng)文檔”（日文為“CbCレポート”）、“本地文檔”（日文為“ローカルファイル”）等關(guān)聯(lián)申報(bào)和同期資料。
（2）“企業(yè)集團(tuán)最終控股企業(yè)情況備案”應(yīng)當(dāng)在企業(yè)集團(tuán)最終控股企業(yè)會(huì)計(jì)年度終了之日前完成。請(qǐng)注意該備案登記，其時(shí)間可能早于或同時(shí)于下面的主體文檔等提交。
“主體文檔”和“國(guó)別報(bào)告事項(xiàng)文檔”應(yīng)當(dāng)在企業(yè)集團(tuán)最終控股企業(yè)會(huì)計(jì)年度終了之日起12個(gè)月內(nèi)提供。請(qǐng)注意日本稅務(wù)局只接受日文版或英文版。
以上情況備案和主體文檔均應(yīng)在規(guī)定期限內(nèi)，通過(guò)日本網(wǎng)上申報(bào)納稅系統(tǒng)e-Tax向所屬稅務(wù)局進(jìn)行提交。無(wú)正當(dāng)理由違反規(guī)定的，可處30萬(wàn)日元以下的罰款。
（3）上一年度海外關(guān)聯(lián)交易的合計(jì)金額在50億日元以上或者無(wú)形資產(chǎn)交易的合計(jì)金額在3億日元以上的法人還應(yīng)當(dāng)于當(dāng)年度確定申告提出期限內(nèi)準(zhǔn)備好“本地文檔”的關(guān)聯(lián)申報(bào)和同期資料。稅務(wù)局提起稅務(wù)調(diào)查、要求提供“本地文檔”時(shí)，法人企業(yè)需要在稅務(wù)局指定時(shí)間內(nèi)提供。超過(guò)時(shí)間未提供或無(wú)法提供的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依法直接核定其應(yīng)納稅所得額。
（二）數(shù)據(jù)資源入表
在全球范圍內(nèi)，對(duì)于數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的態(tài)度和實(shí)踐各國(guó)存在顯著差異。美國(guó)在這方面處于前列，通常將數(shù)據(jù)資產(chǎn)分類(lèi)為無(wú)形資產(chǎn)，并按成本減去減值損失進(jìn)行衡量。但是，企業(yè)數(shù)據(jù)該如何作為資產(chǎn)進(jìn)入公司的財(cái)務(wù)報(bào)表，目前美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（GAAP）并沒(méi)有權(quán)威的意見(jiàn)來(lái)指導(dǎo)企業(yè)的實(shí)踐。中國(guó)新成立的國(guó)家數(shù)據(jù)局以及數(shù)據(jù)資產(chǎn)化相關(guān)實(shí)踐給美國(guó)對(duì)數(shù)據(jù)價(jià)值的認(rèn)識(shí)提供了新的參考和借鑒。
而其他國(guó)家如歐洲、印度、俄羅斯、英國(guó)、日本、新加坡、巴西等在數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表方面沒(méi)有明確的法律法規(guī)進(jìn)行規(guī)定，但有零星的與數(shù)據(jù)資產(chǎn)相關(guān)的法律規(guī)定。例如，歐盟的GDPR沒(méi)有數(shù)據(jù)資產(chǎn)的明確定義，但明確規(guī)定了個(gè)人數(shù)據(jù)主體具有同意、修改、查閱、攜帶、刪除等對(duì)個(gè)人數(shù)據(jù)的控制權(quán)，說(shuō)明數(shù)據(jù)具有特定的價(jià)值，雖然《歐盟數(shù)據(jù)治理法案》中有關(guān)于數(shù)據(jù)治理的相關(guān)規(guī)定，但尚未就數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表制定明確的指導(dǎo)方針。印度和俄羅斯雖有數(shù)據(jù)存儲(chǔ)的相關(guān)規(guī)定，但這些更多集中于數(shù)據(jù)的存儲(chǔ)和保護(hù)，而不是數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。英國(guó)《數(shù)據(jù)保護(hù)法》、日本《個(gè)人信息保護(hù)法》、新加坡《個(gè)人數(shù)據(jù)保護(hù)法》、巴西《通用數(shù)據(jù)保護(hù)法》等各國(guó)與數(shù)據(jù)合規(guī)相關(guān)的法律均有關(guān)于數(shù)據(jù)主體的權(quán)利及相關(guān)數(shù)據(jù)處理規(guī)則，但并不涉及數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的相關(guān)規(guī)定。
由此可見(jiàn)，我國(guó)走在數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表實(shí)踐的最前沿，數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表對(duì)世界各國(guó)來(lái)說(shuō)都是一個(gè)新的課題，需要面臨許多困難和挑戰(zhàn)。此外需要指出的是，正是因?yàn)槟壳皣?guó)際上沒(méi)有數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的相關(guān)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，使在海外上市的中國(guó)公司面臨兩難境地，在中國(guó)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表后，在海外將面臨巨大的挑戰(zhàn)，需要調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表。為了解決這一難題，需要推動(dòng)制定“數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表合規(guī)指南”國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)而推進(jìn)“數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表合規(guī)指南”國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)國(guó)際化，使之成為國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)，為國(guó)際上數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表提供指引。
七、國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)規(guī)范對(duì)比
（一）我國(guó)會(huì)計(jì)對(duì)關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的規(guī)定
我國(guó)財(cái)政部〔2001〕64號(hào)文件《關(guān)聯(lián)方之間出售資產(chǎn)等有關(guān)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題暫行規(guī)定》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《暫行規(guī)定》）中較為充分地對(duì)關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)做出詳細(xì)的規(guī)定。我國(guó)《暫行規(guī)定》指出關(guān)聯(lián)方之間的交易，必須確認(rèn)交易價(jià)格是公允的，否則不能確認(rèn)當(dāng)期利潤(rùn)，只能作為資本公積處理。如果是出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移債權(quán)，需要按照規(guī)定公允的價(jià)格來(lái)處理，否則算違規(guī)操作，這樣的情況需要根據(jù)交易價(jià)格和賬面價(jià)值的對(duì)比情況來(lái)定奪。
（二）國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)規(guī)范對(duì)比
從國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的橫向?qū)Ρ葋?lái)看，美國(guó)和加拿大主要對(duì)關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)作了原則性的規(guī)定，未作出比較詳盡的說(shuō)明和解讀。
加拿大會(huì)計(jì)對(duì)關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的規(guī)定如下：加拿大《CICA3840——關(guān)聯(lián)交易》規(guī)定：對(duì)正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的關(guān)聯(lián)方交易，視同非關(guān)聯(lián)方間交易，按實(shí)際交易價(jià)格進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量；對(duì)于關(guān)聯(lián)方之間非正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程中的交易，資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓、服務(wù)的提供具有實(shí)質(zhì)性。實(shí)質(zhì)性通常是指資產(chǎn)、服務(wù)上利益的20%以上轉(zhuǎn)讓給非關(guān)聯(lián)方；交易價(jià)格有獨(dú)立證據(jù)支持。如不滿(mǎn)足，關(guān)聯(lián)方交易應(yīng)以賬面價(jià)值作價(jià)。
不同的是我國(guó)的《暫行規(guī)定》不僅對(duì)關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)作了原則性的規(guī)定，還作出比較詳盡的說(shuō)明和解讀，包括購(gòu)買(mǎi)和銷(xiāo)售商品、提供或接受資金、提供或接受擔(dān)保、提供或接受勞務(wù)、租賃或購(gòu)買(mǎi)無(wú)形資產(chǎn)、資產(chǎn)、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等六大方方面面做出了具有可操作性的明文規(guī)定。同時(shí)，也規(guī)定了在交易價(jià)格和賬面價(jià)值的對(duì)比情況下，如何處理這樣的關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)。更為重要的是，我國(guó)的《暫行規(guī)定》對(duì)匯率等金融信息做出詳盡的說(shuō)明，進(jìn)一步防止關(guān)聯(lián)方操控利潤(rùn)等不合理的操作。
由于美國(guó)的SAB48只是對(duì)關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的大原則做出了初步的規(guī)定，下文將進(jìn)一步分析對(duì)比加拿大的《CICA3840——關(guān)聯(lián)交易》和我國(guó)的《暫行規(guī)定》對(duì)關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的規(guī)范。很顯然，加拿大《CICA3840——關(guān)聯(lián)交易》和我國(guó)《暫行規(guī)定》對(duì)關(guān)聯(lián)方之間的購(gòu)買(mǎi)和銷(xiāo)售商品、提供或接受資金、提供或接受勞務(wù)等方面也做出了很詳盡的規(guī)定，雖然各自規(guī)定的側(cè)重點(diǎn)很不一致，自然這也是跟不同國(guó)家的國(guó)情而定。加拿大《CICA3840——關(guān)聯(lián)交易》和我國(guó)《暫行規(guī)定》對(duì)關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的不同規(guī)定主要體現(xiàn)如下幾點(diǎn)：
1、加拿大《CICA3840——關(guān)聯(lián)交易》未規(guī)定非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)；而我國(guó)《暫行規(guī)定》還對(duì)生產(chǎn)活動(dòng)中的關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)作出了詳盡的規(guī)定。這些規(guī)定直接影響到經(jīng)營(yíng)企業(yè)之間的利益分配情況。
2、我國(guó)《暫行規(guī)定》和加拿大《CICA3840——關(guān)聯(lián)交易》不同點(diǎn)還體現(xiàn)在如何進(jìn)行交易價(jià)格定價(jià)方面。我國(guó)《暫行規(guī)定》規(guī)定無(wú)論關(guān)聯(lián)方交易還是非關(guān)聯(lián)方交易，都應(yīng)該按照平均的交易價(jià)格來(lái)定價(jià)，其波動(dòng)按市場(chǎng)調(diào)配。加拿大《CICA3840——關(guān)聯(lián)交易》則考慮關(guān)聯(lián)方交易的實(shí)質(zhì)性問(wèn)題，如果符合條文規(guī)定，也就是20%的標(biāo)準(zhǔn)和獨(dú)立的證據(jù)，則按實(shí)際的交易價(jià)格來(lái)計(jì)價(jià)，而我國(guó)《暫行規(guī)定》則認(rèn)為按照賬面價(jià)值來(lái)定價(jià)。
八、國(guó)內(nèi)外相關(guān)案例分析
在當(dāng)今數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代，數(shù)據(jù)已經(jīng)成為具有基礎(chǔ)性和戰(zhàn)略性地位的新型生產(chǎn)要素，是實(shí)現(xiàn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展和數(shù)字化轉(zhuǎn)型的核心資源。2023年8月，財(cái)政部印發(fā)的《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》（財(cái)會(huì)〔2023〕11號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)《暫行規(guī)定》）明確，自2024年1月1日起對(duì)符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)規(guī)定的企業(yè)數(shù)據(jù)資源確認(rèn)為企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)或存貨，并按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定和要求進(jìn)行核算和編制財(cái)務(wù)報(bào)告。對(duì)數(shù)據(jù)資源的相關(guān)會(huì)計(jì)處理和信息披露進(jìn)行了規(guī)范，這將有助于夯實(shí)數(shù)據(jù)要素相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，對(duì)促進(jìn)數(shù)據(jù)資源交易和加快數(shù)商新業(yè)態(tài)發(fā)展發(fā)揮重要作用。
（一）最新數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表概況
據(jù)“厚雪研究”統(tǒng)計(jì)顯示，2024年的一季報(bào)中目前共有23家上市公司披露了“數(shù)據(jù)資源”的數(shù)據(jù)，涉及總金額14.77億元，通過(guò)分析這23家上市公司的財(cái)報(bào)，主要信息或結(jié)論如下：
1、23家公司主營(yíng)并非都是信息技術(shù)，也包括鋼鐵、汽車(chē)、港口、電力、塑料等眾多傳統(tǒng)領(lǐng)域；地域分布在10個(gè)省市，北京、山東和浙江數(shù)量列前三；
2、首批入表案例中，有13家上市公司將數(shù)據(jù)資源計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)，有6家計(jì)入存貨，有6家計(jì)入開(kāi)發(fā)支出；
3、23家上市公司缺少巨無(wú)霸企業(yè)，總市值均在500億元以?xún)?nèi)，并有14家市值不足100億元；
4、數(shù)據(jù)資源富集的電信運(yùn)營(yíng)商、銀行、大型數(shù)字科技公司等數(shù)據(jù)資源在一季度均暫未入表。
（二）案例一：卓創(chuàng)資訊
卓創(chuàng)資訊（301299）在一季報(bào)中對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表有更詳細(xì)的披露
關(guān)于新形成的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，卓創(chuàng)資訊一季報(bào)做如下說(shuō)明：
公司自2024年1月1日起執(zhí)行《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》，采用未來(lái)適用法，本規(guī)定施行前已經(jīng)費(fèi)用化計(jì)入損益的數(shù)據(jù)資源相關(guān)支出不再調(diào)整。
公司是國(guó)內(nèi)領(lǐng)先的大宗商品信息服務(wù)企業(yè)，是專(zhuān)注于大宗商品市場(chǎng)數(shù)據(jù)監(jiān)測(cè)、交易價(jià)格評(píng)估及行業(yè)數(shù)據(jù)分析的專(zhuān)業(yè)服務(wù)提供商。經(jīng)過(guò)多年的發(fā)展，已建立完善了專(zhuān)業(yè)的數(shù)據(jù)庫(kù)，并積累了大量的數(shù)據(jù)資源，上述數(shù)據(jù)資源是公司形成資訊服務(wù)和數(shù)智服務(wù)的重要基礎(chǔ)。
經(jīng)過(guò)多年的管理實(shí)踐，公司已建立了由數(shù)據(jù)管理制度、數(shù)據(jù)管理團(tuán)隊(duì)和數(shù)據(jù)管理平臺(tái)組成的三角形架構(gòu)的數(shù)據(jù)管理體系，有效保證了公司數(shù)據(jù)的安全合規(guī)、質(zhì)量和價(jià)值提升，助力公司數(shù)據(jù)的產(chǎn)品化和商業(yè)化。
1、公司將數(shù)據(jù)資產(chǎn)作為無(wú)形資產(chǎn)核算，主要基于以下判斷：
（1）與公司數(shù)據(jù)資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的實(shí)現(xiàn)方式主要是資訊服務(wù)、數(shù)智服務(wù)相關(guān)產(chǎn)品的直接或間接調(diào)用，以及極少數(shù)情況下對(duì)部分?jǐn)?shù)據(jù)資源的非排他性使用權(quán)的對(duì)外出售，是內(nèi)部使用和對(duì)外交易但并不主要依賴(lài)對(duì)外直接出售取得經(jīng)濟(jì)利益的雙重使用業(yè)務(wù)模式，即公司持有數(shù)據(jù)資產(chǎn)的主要目的并非直接對(duì)外出售，而是作為服務(wù)于資訊服務(wù)、數(shù)智服務(wù)相關(guān)產(chǎn)品的底層數(shù)據(jù)；
（2）公司生產(chǎn)的數(shù)據(jù)資產(chǎn)不具有實(shí)物形態(tài)。
2、公司數(shù)據(jù)資產(chǎn)的成本構(gòu)成
分析師（生產(chǎn)人員）根據(jù)公司的信息標(biāo)準(zhǔn)化準(zhǔn)則和信息規(guī)范進(jìn)行數(shù)據(jù)生產(chǎn)，主要包括信息采集、數(shù)據(jù)分析整理、信息質(zhì)檢入庫(kù)等步驟，是基于公司成熟的方法論開(kāi)展工作，屬于開(kāi)發(fā)階段，對(duì)生產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生的符合資本化條件的成本予以資本化。
公司數(shù)據(jù)由分析師生產(chǎn)、入庫(kù)，其生產(chǎn)過(guò)程中消耗的資源主要是分析師的智力投入以及設(shè)備、水電等資源。即公司數(shù)據(jù)資產(chǎn)的成本構(gòu)成主要是分析師為生產(chǎn)數(shù)據(jù)所發(fā)生的職工薪酬以及所必需的設(shè)備折舊、水電費(fèi)等。
公司建設(shè)了分析師一體化平臺(tái)系統(tǒng)，記錄統(tǒng)計(jì)分析師的數(shù)據(jù)生產(chǎn)工時(shí)。根據(jù)分析師數(shù)據(jù)生產(chǎn)工時(shí)占其月度總工時(shí)的比重，對(duì)分析師發(fā)生的總成本進(jìn)行拆分計(jì)入當(dāng)月的數(shù)據(jù)資產(chǎn)成本。
3、攤銷(xiāo)年限及攤銷(xiāo)方法
公司的數(shù)據(jù)資產(chǎn)主要服務(wù)于資訊服務(wù)、數(shù)智服務(wù)相關(guān)產(chǎn)品，相關(guān)產(chǎn)品對(duì)數(shù)據(jù)的調(diào)用年限通常為1至5年，結(jié)合數(shù)據(jù)本身具有較強(qiáng)的時(shí)效性，因此公司選用年數(shù)總和法按5年對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)進(jìn)行攤銷(xiāo)。
（三）案例二：安邦保險(xiǎn)
安邦保險(xiǎn)集團(tuán)起源于2004年成立的安邦財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)股份有限公司，此后通過(guò)一系列并購(gòu)活動(dòng)擴(kuò)張至信托、銀行、保險(xiǎn)、券商、基金等領(lǐng)域，資產(chǎn)規(guī)模跨越式增長(zhǎng)。2018年2月，原保監(jiān)會(huì)對(duì)安邦集團(tuán)實(shí)施接管。2020年9月，安邦集團(tuán)及其子公司安邦財(cái)險(xiǎn)分別宣布解散并啟動(dòng)清算，其大部分資產(chǎn)和業(yè)務(wù)由新成立的大家保險(xiǎn)集團(tuán)承接。
虛假增資、自我循環(huán)注資。安邦財(cái)險(xiǎn)成立時(shí)注冊(cè)資本為5億元，發(fā)起股東共7家，上汽集團(tuán)持股20%，其他6家股東分別為吳小暉控制的2家公司和陳小魯控制的4家公司。2005年首次增資到16.9億元，引進(jìn)中石化為新股東，兩家國(guó)有企業(yè)股東共計(jì)持有股份40%。2006年第二次增資到37.9億元，上汽集團(tuán)總計(jì)出資7.58億元仍持股20%。此后的增資上汽集團(tuán)及中石化未再參與，截至2011年第五次增資到120億元，股東仍為前述8家，但兩家國(guó)企股東合計(jì)股份已被稀釋到9.1%。2012年原保監(jiān)會(huì)推出償二代監(jiān)管體系，對(duì)保險(xiǎn)公司資本金提出明確要求，安邦在2014年連續(xù)兩次增資，分別將注冊(cè)資本增加至300億元和619億元。2014年的2次增資中安邦引進(jìn)了31家法人新股東，表面上單家持股2%～3%，股權(quán)較為分散，但新股東們存在較多疑點(diǎn)，諸如股權(quán)結(jié)構(gòu)復(fù)雜、成立時(shí)間不久、注冊(cè)地相同、關(guān)聯(lián)企業(yè)數(shù)量多且股權(quán)變更頻率高、注冊(cè)資金只有100萬(wàn)卻對(duì)安邦投資數(shù)十億等。據(jù)《財(cái)新周刊》拆解[5]，安邦的37家非國(guó)企股東共涉及101家公司，這批企業(yè)在歷年股權(quán)變更中相互之間存在投資與被投資關(guān)系，而且與吳小暉等人歷史上控制過(guò)的公司有過(guò)股權(quán)關(guān)系，最末層控股公司注冊(cè)資金多在3000萬(wàn)元以下，驗(yàn)資完畢后資金可以被股東抽走，企業(yè)之間再相互投資，達(dá)到少量資金虛假增資創(chuàng)造出高資產(chǎn)公司。通過(guò)層疊上溯，最終追溯到86名有相關(guān)關(guān)系的個(gè)人股東，借由5.6億元的資金相互投資，實(shí)現(xiàn)對(duì)安邦98%股權(quán)、600多億元的注冊(cè)資金和近2萬(wàn)億元資產(chǎn)的最終控制。此外，安邦還存在挪用保費(fèi)自我循環(huán)注資，根據(jù)公訴機(jī)關(guān)對(duì)吳小暉的調(diào)查披露：2007年、2011年，吳小暉指使他人采用劃款不記賬的方式，分別將保費(fèi)資金30億元、70億元?jiǎng)澽D(zhuǎn)至其實(shí)際控制的產(chǎn)業(yè)公司，其中大部分用于增資安邦財(cái)險(xiǎn)（見(jiàn)圖1）。
資料來(lái)源：企業(yè)預(yù)警通
圖1 安邦虛假增資及自我注資模式拆解
實(shí)際控制成都農(nóng)商行獲取金融資源。成都農(nóng)商行于2010年正式開(kāi)業(yè)，注冊(cè)資本為58.98億元。2010年12月該行通過(guò)增資擴(kuò)股議案，以每股定價(jià)1.6元新增41.02億股，總計(jì)募集65.632億元，安邦斥資50億元獲得成都農(nóng)商行35%的股權(quán)，成為其控股股東。據(jù)媒體報(bào)道，安邦控股后即更換成都農(nóng)商行高層人員，行長(zhǎng)、副行長(zhǎng)、財(cái)務(wù)總監(jiān)、董秘等高層均更換為安邦相關(guān)人員。對(duì)比收購(gòu)前后雙方數(shù)據(jù)，2011年年底成都農(nóng)商行及安邦財(cái)險(xiǎn)總資產(chǎn)分別為1877億元、52億元，但2012年安邦財(cái)險(xiǎn)資產(chǎn)規(guī)模迅速增長(zhǎng)977%至908億元（見(jiàn)圖2）。安邦通過(guò)體系內(nèi)控制的公司繼續(xù)買(mǎi)入成都農(nóng)商行的股份，據(jù)評(píng)級(jí)報(bào)告披露安邦集團(tuán)及關(guān)聯(lián)方合計(jì)持有成都農(nóng)商行55.5%的股份，為成都農(nóng)商行實(shí)際控制人。
資料來(lái)源：Wind
圖2 安邦集團(tuán)與成都農(nóng)商行資產(chǎn)對(duì)比（單位：億元，%）
安邦資產(chǎn)規(guī)模在短短5年內(nèi)迅速擴(kuò)大至超過(guò)2萬(wàn)億，收購(gòu)成都農(nóng)商行一定程度上成為安邦裂變式發(fā)展的基礎(chǔ)。一是代銷(xiāo)保險(xiǎn)產(chǎn)品推動(dòng)保費(fèi)迅速增長(zhǎng)，安邦旗下的壽險(xiǎn)類(lèi)公司從2014年起在保費(fèi)收入上實(shí)現(xiàn)驚人增長(zhǎng)，安邦人壽資產(chǎn)規(guī)模從2013年的169億元增長(zhǎng)至2015年的9216億元，主因安邦利用銀行通道銷(xiāo)售理財(cái)型萬(wàn)能險(xiǎn)產(chǎn)品，在資產(chǎn)端通過(guò)投資做大規(guī)模，在承保端通過(guò)高收益產(chǎn)品獲取大量現(xiàn)金流。據(jù)評(píng)級(jí)報(bào)告，安邦人壽2012—2014年的保費(fèi)收入中，95%以上都來(lái)自銀保渠道，而原保監(jiān)會(huì)所披露的2014年全行業(yè)通過(guò)銀保渠道獲得保費(fèi)占比為39%，成都農(nóng)商行成為代銷(xiāo)安邦保險(xiǎn)產(chǎn)品的主要渠道。二是保費(fèi)收入轉(zhuǎn)換為銀行存款，安邦集團(tuán)將旗下各保險(xiǎn)公司的保費(fèi)收入存入成都農(nóng)商行，從2014年開(kāi)始每年存1500億左右，原本受到嚴(yán)格監(jiān)管的保費(fèi)收入，存入體系內(nèi)控制的銀行之后，一定意義上成了可以自行支配、決定去向的自由資金，央行原行長(zhǎng)周小川曾指出“安邦通過(guò)掌握的成都農(nóng)商行等幾家金融機(jī)構(gòu)，把其他的資金包括存款資金、信貸資金設(shè)法轉(zhuǎn)為資本金”。三是貸款及投資類(lèi)關(guān)聯(lián)交易，與前述包商銀行的案例相似，成都農(nóng)商行也存在通過(guò)非標(biāo)投資等將資金投向安邦體系的現(xiàn)象，并且隨著安邦風(fēng)險(xiǎn)的暴露給銀行帶來(lái)了損失。據(jù)評(píng)級(jí)報(bào)告，截至2020年6月末，成都農(nóng)商行投資資產(chǎn)中信托及資管計(jì)劃逾期金額130億元，其中90億元非保本資管計(jì)劃通過(guò)多層資管計(jì)劃最終投入原安邦保險(xiǎn)集團(tuán)實(shí)際控制個(gè)人控制實(shí)體，具體資金用途不明。
海外并購(gòu)實(shí)現(xiàn)資金跨國(guó)流動(dòng)。縱觀(guān)安邦的發(fā)展歷程，其在境內(nèi)外開(kāi)展了一系列大規(guī)模并購(gòu)活動(dòng)，安邦人壽2016年長(zhǎng)期股權(quán)投資達(dá)到886億元，包括安邦財(cái)險(xiǎn)、民生銀行、金地集團(tuán)、新疆金風(fēng)科技、金融街控股、邦銀金融租賃、北京首都開(kāi)發(fā)股份等。在2014年10月至2016年3月，安邦斥資160億美元進(jìn)行海外并購(gòu)，如韓國(guó)東洋保險(xiǎn)、比利時(shí)FIDEA保險(xiǎn)等海外的保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)，他們從而能夠通過(guò)保險(xiǎn)產(chǎn)品的銷(xiāo)售吸收大量保險(xiǎn)資金，然后利用這些資金的內(nèi)部交易使資金出現(xiàn)跨國(guó)流動(dòng)，一定程度上加大了監(jiān)管難度，監(jiān)管機(jī)構(gòu)難以及時(shí)有效地對(duì)國(guó)內(nèi)資本的海外業(yè)務(wù)及跨國(guó)經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施監(jiān)督和管理。
從上述案例中可以看出，銀保機(jī)構(gòu)違規(guī)關(guān)聯(lián)交易往往存在如下特點(diǎn)：隱蔽性強(qiáng)、識(shí)別難度高。安邦集團(tuán)存在股權(quán)代持以及隱蔽交叉持股的現(xiàn)象，表面上股權(quán)比例、關(guān)聯(lián)交易都處于監(jiān)管要求的合規(guī)范圍內(nèi)，但背后都存在上百家關(guān)聯(lián)公司，通過(guò)相關(guān)人員代持不同公司股份并使這些被控制公司相互間交叉持股，形成平行狀環(huán)形交叉、循環(huán)交叉、網(wǎng)狀股權(quán)結(jié)構(gòu)，以達(dá)到實(shí)際控制金融機(jī)構(gòu)、套取貸款及投資資金、進(jìn)行資本運(yùn)作與利益輸送等目的。這類(lèi)處心積慮構(gòu)造的復(fù)雜網(wǎng)狀結(jié)構(gòu)使得關(guān)聯(lián)關(guān)系不明顯，關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化，逃避監(jiān)管約束，外部人員難以通過(guò)公開(kāi)資料進(jìn)行分析，具有很強(qiáng)的隱蔽性。涉及領(lǐng)域廣、監(jiān)管協(xié)同要求高。違規(guī)關(guān)聯(lián)交易的主體若為金融集團(tuán)，其業(yè)務(wù)領(lǐng)域往往橫跨銀行、保險(xiǎn)、證券、信托、基金等各類(lèi)金融服務(wù)，以及地產(chǎn)、基建投資等非金融業(yè)務(wù)，各業(yè)務(wù)板塊的業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)不同，在現(xiàn)有技術(shù)下難以量化，業(yè)務(wù)的多元化和多層次經(jīng)營(yíng)使得風(fēng)險(xiǎn)對(duì)沖的計(jì)算和總結(jié)更加復(fù)雜，風(fēng)險(xiǎn)的有效計(jì)量與管控面臨較大挑戰(zhàn)，而如安邦龐大的海外資產(chǎn)也對(duì)國(guó)際監(jiān)管提出了更高的要求。占款金額高、社會(huì)危害大。安邦保險(xiǎn)集團(tuán)利用關(guān)聯(lián)關(guān)系虛假增資、利用內(nèi)部資金自我注資將注冊(cè)資金不斷推高至619億元，風(fēng)險(xiǎn)暴露后通過(guò)原保監(jiān)會(huì)的接管，保險(xiǎn)保障基金增資608.04億元才彌補(bǔ)了實(shí)際注冊(cè)資本金不足的窟窿。
對(duì)于銀保機(jī)構(gòu)關(guān)聯(lián)交易，我國(guó)逐步建立起了相應(yīng)的監(jiān)管框架，對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)、化解隱患起到了積極作用，但仍面臨較大的現(xiàn)實(shí)挑戰(zhàn)和完善空間。從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，美國(guó)在金融混業(yè)經(jīng)營(yíng)與集團(tuán)化發(fā)展的趨勢(shì)下探索出的現(xiàn)有監(jiān)管框架可歸納為傘形監(jiān)管模式，美聯(lián)儲(chǔ)為主體負(fù)責(zé)人，主要負(fù)責(zé)對(duì)金融控股公司整體的資本充足性、風(fēng)控措施有效性等方面進(jìn)行監(jiān)管評(píng)估，下分設(shè)銀行類(lèi)、證券類(lèi)、保險(xiǎn)類(lèi)三個(gè)業(yè)務(wù)監(jiān)管條線(xiàn)。各監(jiān)管機(jī)構(gòu)之間相互配合、共享信息，對(duì)于關(guān)聯(lián)交易的規(guī)定集中于《聯(lián)邦儲(chǔ)備法》《金融服務(wù)現(xiàn)代化法》等法律中，其中對(duì)于關(guān)聯(lián)方、關(guān)聯(lián)交易、相關(guān)比例限額與禁止性規(guī)定都做出了詳細(xì)而嚴(yán)格的要求，如“當(dāng)銀行與第三方交易時(shí)，如果交易的資金是轉(zhuǎn)移到關(guān)聯(lián)公司或者是關(guān)聯(lián)公司收益的，那么交易等同于與關(guān)聯(lián)方的交易”“銀行和所有關(guān)聯(lián)公司之間的可交易額不得超過(guò)資本金的20%”等，同時(shí)在擔(dān)保物和關(guān)聯(lián)交易數(shù)額比例等具體問(wèn)題上給予監(jiān)管機(jī)關(guān)較大的自由裁量權(quán)。而隨著數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表在金融領(lǐng)域的領(lǐng)域，監(jiān)管者將可以通過(guò)會(huì)計(jì)賬冊(cè)審查等方式，進(jìn)一步識(shí)別不同的關(guān)聯(lián)交易，繼續(xù)貫徹穿透監(jiān)管、實(shí)質(zhì)大于形式的整體原則，在制度框架與標(biāo)準(zhǔn)設(shè)計(jì)上加強(qiáng)監(jiān)管協(xié)同，對(duì)市場(chǎng)行為進(jìn)行緊密跟蹤和研究，在技術(shù)上多維度利用金融科技、大數(shù)據(jù)等手段進(jìn)行識(shí)別和計(jì)量，不斷提高關(guān)聯(lián)交易信息透明度，在風(fēng)險(xiǎn)暴露領(lǐng)域加強(qiáng)對(duì)違規(guī)股東的追責(zé)與懲戒，以監(jiān)管約束之準(zhǔn)繩，培育合規(guī)經(jīng)營(yíng)之氛圍，促金融業(yè)創(chuàng)新發(fā)展之繁榮。
九、數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的涉稅探析——會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理
隨著數(shù)據(jù)資源的“入表”，與之相關(guān)的涉稅事宜將不可避免地引起業(yè)界關(guān)注。在我國(guó)的財(cái)稅理論和實(shí)踐領(lǐng)域，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)所得稅、增值稅等稅務(wù)事項(xiàng)的處理往往有著重要的參考意義，因此會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定的出臺(tái)將對(duì)數(shù)據(jù)資源相關(guān)稅收政策的探索與完善起到一定的“倒逼”作用。而數(shù)據(jù)要素作為一項(xiàng)有別于傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)形態(tài)下的資源，其持有、加工、經(jīng)營(yíng)、交易等應(yīng)用場(chǎng)景也為稅務(wù)征管帶來(lái)新的挑戰(zhàn)。與此同時(shí)，在涉及數(shù)據(jù)資源的跨境交易、價(jià)值計(jì)量等方面，由于數(shù)據(jù)資源特性和具體稅收規(guī)則缺失的影響，也極易產(chǎn)生新的涉稅爭(zhēng)議。上述這些問(wèn)題都有待進(jìn)一步研究和解決。
以下將基于《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》并參考現(xiàn)行有效的中國(guó)稅收法律法規(guī)，針對(duì)中國(guó)企業(yè)涉及數(shù)據(jù)資源的若干簡(jiǎn)化后的典型場(chǎng)景，初步探討企業(yè)作為納稅人可能涉及的企業(yè)所得稅及增值稅問(wèn)題：
（一）企業(yè)購(gòu)入數(shù)據(jù)資源
根據(jù)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定，企業(yè)購(gòu)入符合條件的數(shù)據(jù)資源可以作為無(wú)形資產(chǎn)或存貨入表處理。企業(yè)所得稅法對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)和存貨的定義與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本一致，因此上述數(shù)據(jù)資源也可以被界定為企業(yè)所得稅意義上的無(wú)形資產(chǎn)或存貨。
在這一環(huán)節(jié)，企業(yè)面臨的一項(xiàng)主要涉稅問(wèn)題可能是如何確定購(gòu)入數(shù)據(jù)資源的計(jì)稅基礎(chǔ)。一般情況下，企業(yè)購(gòu)入資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)按其所實(shí)際支付的交易對(duì)價(jià)確定，因?yàn)樵摻灰讓?duì)價(jià)通常會(huì)客觀(guān)反映購(gòu)入資產(chǎn)的市場(chǎng)公允價(jià)值。但值得注意的是，如果數(shù)據(jù)資源交易發(fā)生于關(guān)聯(lián)方之間，那么企業(yè)對(duì)該交易價(jià)格是否符合獨(dú)立交易原則負(fù)有舉證責(zé)任，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定該交易價(jià)格不符合獨(dú)立交易原則的，則通常有權(quán)對(duì)交易價(jià)格實(shí)施特別納稅調(diào)整。數(shù)據(jù)資源在關(guān)聯(lián)方之間的分享和傳輸在實(shí)踐中并不鮮見(jiàn)，甚至可能成為一種隱性的關(guān)聯(lián)交易形式。會(huì)計(jì)“入表”在推動(dòng)數(shù)據(jù)資源經(jīng)濟(jì)價(jià)值“顯性化”的同時(shí)，也可能會(huì)使征納雙方更加關(guān)注關(guān)聯(lián)方之間的數(shù)據(jù)資源交易。另一方面，鑒于數(shù)據(jù)具有時(shí)效性、可復(fù)制、價(jià)值易變等特征，數(shù)據(jù)資源的估值難度可能較大。據(jù)第三方數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)，現(xiàn)階段我國(guó)通過(guò)數(shù)據(jù)交易所進(jìn)行場(chǎng)內(nèi)數(shù)據(jù)交易的占比還很低。因此，大部分的數(shù)據(jù)資源交易可能并不容易找到可信賴(lài)的交易市場(chǎng)價(jià)格作為定價(jià)參考。在這種情況下，對(duì)于關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的數(shù)據(jù)資源轉(zhuǎn)讓?zhuān)髽I(yè)有必要審慎確定交易價(jià)格，可以考慮在結(jié)合交易商業(yè)目的的基礎(chǔ)上，妥善留存相關(guān)資料（例如第三方評(píng)估公司的估值報(bào)告等），以充分論證定價(jià)的合理性，應(yīng)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)可能的定價(jià)質(zhì)疑，避免特別納稅調(diào)整。
（二）企業(yè)持有數(shù)據(jù)資源
與企業(yè)持有常規(guī)的存貨、無(wú)形資產(chǎn)類(lèi)似，企業(yè)所得稅上以歷史成本確認(rèn)數(shù)據(jù)資源類(lèi)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，持有期間一般不得調(diào)整。因此，若企業(yè)以存貨或無(wú)形資產(chǎn)的形式核算所持有的各類(lèi)數(shù)據(jù)資源，那么會(huì)計(jì)確認(rèn)的存貨跌價(jià)損失或無(wú)形資產(chǎn)減值損失不得在稅前扣除，相關(guān)稅務(wù)和會(huì)計(jì)的差異，企業(yè)需予以關(guān)注。
對(duì)于會(huì)計(jì)核算確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)并允許攤銷(xiāo)的數(shù)據(jù)資源，稅務(wù)攤銷(xiāo)可能是其面臨的另一則稅務(wù)問(wèn)題。如果作為無(wú)形資產(chǎn)核算的數(shù)據(jù)資源沒(méi)有法律規(guī)定或者合同約定的使用年限，企業(yè)所得稅可能需要按最低10年期限攤銷(xiāo)。不少數(shù)據(jù)資源很可能因?yàn)閿?shù)據(jù)本身的保密條件、新數(shù)據(jù)的快速迭代或者相關(guān)技術(shù)的更新?lián)Q代等外部因素導(dǎo)致其經(jīng)濟(jì)壽命較短，如果一律按10年作為數(shù)據(jù)資源的最低稅法攤銷(xiāo)年限，可能使稅法攤銷(xiāo)期限與企業(yè)的受益期間存在較大背離。因此，我們期待未來(lái)相關(guān)部門(mén)能夠考慮數(shù)據(jù)資源的經(jīng)濟(jì)特性，類(lèi)比現(xiàn)行稅法規(guī)定中關(guān)于固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)加速折舊攤銷(xiāo)的優(yōu)惠政策（例如，企業(yè)外購(gòu)的軟件以固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)核算的，折舊或攤銷(xiāo)年限最短可縮短為2年等等），給予數(shù)據(jù)資源類(lèi)無(wú)形資產(chǎn)更合理的稅法攤銷(xiāo)待遇或一次性費(fèi)用化的優(yōu)惠，從而鼓勵(lì)企業(yè)積極配置和充分利用數(shù)據(jù)要素實(shí)現(xiàn)更大的價(jià)值轉(zhuǎn)化。
（三）企業(yè)處置、銷(xiāo)售數(shù)據(jù)資源或報(bào)廢資產(chǎn)
受到權(quán)利限制、更新頻率、時(shí)效性、技術(shù)迭代、同類(lèi)競(jìng)品等因素的影響，數(shù)據(jù)資源可能會(huì)出現(xiàn)較短時(shí)間內(nèi)經(jīng)濟(jì)價(jià)值的迅速貶損，并因此予以報(bào)廢。理論上而言，此類(lèi)資產(chǎn)損失應(yīng)該可以獲得稅前扣除。但從實(shí)踐來(lái)看，非實(shí)物資產(chǎn)的損失舉證歷來(lái)是稅收征管的實(shí)操難點(diǎn)。尤其對(duì)于數(shù)據(jù)資源這一類(lèi)新型資產(chǎn)的損失，成文的規(guī)范指引和各地實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)都還比較匱乏。因此，我們預(yù)計(jì)數(shù)據(jù)資源“入表”之后，其報(bào)廢損失的認(rèn)定和扣除可能會(huì)成為需要征納雙方共同探索以建立規(guī)則的領(lǐng)域之一。從企業(yè)端而言，在遵循會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定披露數(shù)據(jù)資源相關(guān)權(quán)利的失效情況及失效事由、對(duì)企業(yè)的影響及風(fēng)險(xiǎn)分析等信息以外，還需要從提升稅務(wù)合規(guī)管理的角度，思考如何在內(nèi)部稅務(wù)管理中制備、留存數(shù)據(jù)資源資產(chǎn)報(bào)廢的內(nèi)部檔案，必要時(shí)可以考慮通過(guò)第三方鑒定機(jī)構(gòu)取得確定資產(chǎn)失效導(dǎo)致資產(chǎn)無(wú)使用價(jià)值或轉(zhuǎn)讓價(jià)值的客觀(guān)證據(jù)。
某些情形下，企業(yè)還會(huì)根據(jù)自身的業(yè)務(wù)模式，選擇出售以存貨形式核算的數(shù)據(jù)資源、處置以無(wú)形資產(chǎn)核算的數(shù)據(jù)資源或者出售未確認(rèn)為資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源。除企業(yè)所得稅以外，銷(xiāo)售或處置行為對(duì)應(yīng)的增值稅影響對(duì)于這一環(huán)節(jié)的交易雙方都至關(guān)重要。現(xiàn)行增值稅法規(guī)對(duì)于出售數(shù)據(jù)資源的增值稅稅目歸屬尚未作出明確的規(guī)定，是按照“信息技術(shù)服務(wù)”，還是“銷(xiāo)售無(wú)形資產(chǎn)”，抑或強(qiáng)調(diào)數(shù)據(jù)資源的商品屬性按照貨物項(xiàng)目進(jìn)行增值稅處理，以及被出售的數(shù)據(jù)資源是否“入表”是否會(huì)影響其增值稅稅目判斷等，都可能會(huì)出現(xiàn)一定的爭(zhēng)議。事實(shí)上，銷(xiāo)售或處置數(shù)據(jù)資源的應(yīng)用場(chǎng)景很可能并非以單項(xiàng)獨(dú)立交易的形式出現(xiàn)，而是與其他增值稅應(yīng)稅行為要素共同構(gòu)成復(fù)雜的交易模式。例如，企業(yè)可能在授權(quán)另一方使用某項(xiàng)軟件的同時(shí)，授權(quán)對(duì)方使用內(nèi)嵌于軟件的數(shù)據(jù)信息等。此類(lèi)交易是否會(huì)構(gòu)成混合交易，如果構(gòu)成混合交易應(yīng)如何進(jìn)行增值稅處理、能否一并享受軟件產(chǎn)品增值稅優(yōu)惠等等，仍有待未來(lái)財(cái)稅部門(mén)予以澄清。
十、涉稅問(wèn)題研究
伴隨數(shù)據(jù)資源入表，相關(guān)稅法議題再次成為學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界關(guān)注的焦點(diǎn)。在理論上，對(duì)于數(shù)據(jù)資源是否課稅以及如何課稅，一直是爭(zhēng)論的焦點(diǎn)。有學(xué)者認(rèn)為，不宜對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)或其交易開(kāi)征新的稅種，應(yīng)通過(guò)拓展現(xiàn)行無(wú)形資產(chǎn)的概念將數(shù)據(jù)資產(chǎn)納入其中，據(jù)此形成數(shù)據(jù)資產(chǎn)特殊課稅規(guī)則。大多數(shù)學(xué)者認(rèn)為既有稅收法律制度已不適用，提出了數(shù)字服務(wù)稅、數(shù)據(jù)資源稅、數(shù)字資產(chǎn)稅、數(shù)字使用稅等不同主張。具體至某類(lèi)數(shù)據(jù)稅，不同論者在主體、客體、歸屬、稅率等構(gòu)成要素上亦是見(jiàn)仁見(jiàn)智。
在實(shí)踐中，稅法通常依據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)納稅人在一定時(shí)期所獲得凈收入進(jìn)行測(cè)定，據(jù)此課征一定量的稅款，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)所得稅、增值稅等稅務(wù)事項(xiàng)具有重要的參考意義。盡管《暫行規(guī)定》所構(gòu)建的規(guī)范是現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下具體內(nèi)容的細(xì)化，但是數(shù)據(jù)資源相較于現(xiàn)行無(wú)形資產(chǎn)、存貨而言仍具有一定的特殊性。推動(dòng)企業(yè)進(jìn)行數(shù)據(jù)資源的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告，勢(shì)必加快數(shù)據(jù)資源相關(guān)稅收政策的探索步伐。數(shù)據(jù)要素作為一項(xiàng)有別于傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)形態(tài)下的資源，其持有、加工、經(jīng)營(yíng)、交易等應(yīng)用場(chǎng)景所塑造的經(jīng)濟(jì)新業(yè)態(tài)新模式，正在沖擊現(xiàn)行稅收征管的法律體系與制度框架。《意見(jiàn)》明確提出要根據(jù)數(shù)據(jù)來(lái)源和數(shù)據(jù)生成特征，分別界定數(shù)據(jù)生產(chǎn)、流通、使用過(guò)程中各參與方享有的合法權(quán)利，實(shí)行數(shù)據(jù)資源持有權(quán)、數(shù)據(jù)加工使用權(quán)、數(shù)據(jù)產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)權(quán)“三權(quán)分置”。倘若全面實(shí)行“三權(quán)分置”，那么同一項(xiàng)數(shù)據(jù)資源可能存在多項(xiàng)財(cái)產(chǎn)權(quán)利，并通過(guò)不同的應(yīng)用場(chǎng)景衍生出不同的權(quán)屬交易及其主體。這不僅為數(shù)據(jù)資源的確權(quán)帶來(lái)難度，也一定程度上為稅收征管中明確征稅的主體、客體以及適用稅種和稅率等增加了復(fù)雜性。與此同時(shí)，在涉及數(shù)據(jù)資源的跨境交易、價(jià)值計(jì)量等方面，由于數(shù)據(jù)資源特性和具體稅收規(guī)則缺失的影響，也極易產(chǎn)生新的涉稅爭(zhēng)議。這些問(wèn)題都有待進(jìn)一步研究和解決。
（一）數(shù)據(jù)資源初始計(jì)量的稅收征管挑戰(zhàn)
第一，精準(zhǔn)識(shí)別數(shù)據(jù)資源類(lèi)型存在難度。《暫行規(guī)定》明確入表的數(shù)據(jù)資源包括兩類(lèi)，一類(lèi)是可以確定為無(wú)形資產(chǎn)或者存貨的數(shù)據(jù)資源，另一類(lèi)是滿(mǎn)足“企業(yè)合法擁有或控制”“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”但是不滿(mǎn)足“與該資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”或“成本或者價(jià)值能夠可靠計(jì)量”的數(shù)據(jù)資源。根據(jù)“企業(yè)使用的數(shù)據(jù)資源”“日常活動(dòng)中持有、最終目的用于出售的數(shù)據(jù)資源”等不同業(yè)務(wù)模式，《暫行規(guī)定》規(guī)定了確定為無(wú)形資產(chǎn)或存貨的數(shù)據(jù)資源的會(huì)計(jì)處理規(guī)則。《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)和存貨的定義與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本一致。然而作為一種非傳統(tǒng)的資產(chǎn)，數(shù)據(jù)資源的生命周期涉及生產(chǎn)、管理、存儲(chǔ)、保存、使用及失效等多環(huán)節(jié)，法律權(quán)屬包括所有權(quán)、持有權(quán)、使用權(quán)、經(jīng)營(yíng)權(quán)等多元且復(fù)雜的內(nèi)容，這給稅務(wù)機(jī)關(guān)精準(zhǔn)識(shí)別數(shù)據(jù)資源類(lèi)型增加了難度。比如：如何界定數(shù)據(jù)資源是無(wú)形資產(chǎn)還是存貨？如何確認(rèn)數(shù)據(jù)資源屬于哪一種用途，若數(shù)據(jù)資源在開(kāi)始處理時(shí)未明確用途、有多種用途或在處理過(guò)程中用途發(fā)生轉(zhuǎn)換的，如何處理？如何實(shí)現(xiàn)法律上的數(shù)據(jù)權(quán)益與《暫行規(guī)定》所要求的“擁有或控制”的準(zhǔn)確對(duì)應(yīng)？在可能性判斷標(biāo)準(zhǔn)較為模糊的情況下，如何核實(shí)與數(shù)據(jù)資源有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益的流入及其可能性？
第二，公允評(píng)估數(shù)據(jù)資源價(jià)值面臨挑戰(zhàn)。《暫行規(guī)定》區(qū)分了企業(yè)“外購(gòu)”“內(nèi)部數(shù)據(jù)資源研究開(kāi)發(fā)”和“數(shù)據(jù)加工”三種形式的數(shù)據(jù)資源，要求按照無(wú)形資產(chǎn)或者存貨準(zhǔn)則如實(shí)反映其成本構(gòu)成及金額。其中，企業(yè)內(nèi)部數(shù)據(jù)資源研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目相關(guān)支出的會(huì)計(jì)處理，遵循無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則中有關(guān)企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)的相關(guān)規(guī)定。根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十六條和第七十二條，上述數(shù)據(jù)資源的計(jì)稅基礎(chǔ)依次是購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出，符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出，公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)。然而，在稅務(wù)上實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)資源成本或價(jià)值的可靠計(jì)量存在困難。一是由于數(shù)據(jù)資源具有時(shí)效性、可復(fù)制性、價(jià)值易變性等特征，傳統(tǒng)資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估方法存在一定的適用局限，對(duì)數(shù)據(jù)資源價(jià)值的公允評(píng)估存在一定難度。二是《暫行規(guī)定》在細(xì)化直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出的基礎(chǔ)上，還增加列示了數(shù)據(jù)權(quán)屬鑒證、質(zhì)量評(píng)估、登記結(jié)算、安全管理等費(fèi)用作為外購(gòu)數(shù)據(jù)無(wú)形資產(chǎn)或存貨的成本，對(duì)此是否認(rèn)可還有待稅法加以研判。三是稅務(wù)機(jī)關(guān)面臨界定內(nèi)部數(shù)據(jù)資源研發(fā)項(xiàng)目支出屬于在研究階段還是開(kāi)發(fā)階段的支出，以及開(kāi)發(fā)階段相關(guān)支出是否能滿(mǎn)足資本化條件等難題。
（二）數(shù)據(jù)資源后續(xù)計(jì)量的稅收征管挑戰(zhàn)
第一，數(shù)據(jù)資源攤銷(xiāo)周期界定難。根據(jù)《暫行規(guī)定》及相關(guān)規(guī)定，對(duì)于使用壽命有限的數(shù)據(jù)資源無(wú)形資產(chǎn)，在使用壽命內(nèi)進(jìn)行攤銷(xiāo)；對(duì)于使用壽命不確定的數(shù)據(jù)資源無(wú)形資產(chǎn)，不需要進(jìn)行攤銷(xiāo)。根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第十二條以及《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十七條，不論是確定或不確定壽命的數(shù)據(jù)資源都需要攤銷(xiāo)，除有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定了使用年限外，一般不得低于10年。但數(shù)據(jù)資源迭代更新的快速性，可能使其無(wú)法達(dá)到稅法要求的攤銷(xiāo)年限。如果確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源沒(méi)有法律規(guī)定或者合同約定的使用年限，那么一律都需要按照10年期限攤銷(xiāo)。這顯然不符合數(shù)據(jù)資源的價(jià)值周期，也會(huì)導(dǎo)致攤銷(xiāo)期限與受益期間的背離。
第二，數(shù)據(jù)資源攤銷(xiāo)方法確定難。根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則，確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源，攤銷(xiāo)方法應(yīng)反映與其有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，包括直線(xiàn)法、產(chǎn)量法等；無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的數(shù)據(jù)資源，應(yīng)采用直線(xiàn)法攤銷(xiāo)。然而數(shù)據(jù)資源的價(jià)值可能受到技術(shù)變化、市場(chǎng)變化、法律調(diào)整等多種因素的影響，界定何為可靠確定的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式面臨較大困難。根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十七條，確定為無(wú)形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源按照直線(xiàn)法攤銷(xiāo)，忽略了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)存在的差異。稅務(wù)機(jī)關(guān)需要思考在既重視不同類(lèi)型數(shù)據(jù)資源價(jià)值特點(diǎn)又注意稅會(huì)處理差異性的情況下，如何合理確定數(shù)據(jù)資源無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)方法。
第三，數(shù)據(jù)資源損益處理的差異。《暫行規(guī)定》明確，確定為無(wú)形資產(chǎn)或存貨的數(shù)據(jù)資源，如若發(fā)生減值跡象，則按照相應(yīng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)提減值準(zhǔn)備或跌價(jià)準(zhǔn)備。根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條，前述數(shù)據(jù)資源均應(yīng)按照歷史成本確認(rèn)計(jì)稅依據(jù)，持有期間一般不得調(diào)整。如果企業(yè)以存貨或無(wú)形資產(chǎn)的形式核算所持有的各類(lèi)數(shù)據(jù)資源，那么會(huì)計(jì)確認(rèn)的存貨跌價(jià)損失或無(wú)形資產(chǎn)減值損失不得在稅前扣除。一般無(wú)形資產(chǎn)與存貨適用相同規(guī)則的稅會(huì)差異，可能會(huì)在一定程度上與范圍上限制數(shù)據(jù)價(jià)值的釋放。數(shù)據(jù)資源后續(xù)的跌價(jià)準(zhǔn)備和減值損失是否納入“國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定可以確認(rèn)損益”的范圍，需財(cái)稅部門(mén)予以關(guān)注。
本文撰寫(xiě)鄔函憬、燕然然亦有貢獻(xiàn)
參考文獻(xiàn)
[1] 鄭玉鋒.關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移定價(jià)的會(huì)計(jì)分析研究[J].時(shí)代金融,2018,(03):167-168.
[2] 數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表涉稅探析
https://mp.weixin.qq.com/s/INSCC5WKh09cONPhPkPDGA
[3] 《公司法》關(guān)聯(lián)交易規(guī)則相關(guān)問(wèn)題解讀
https://mp.weixin.qq.com/s/VQqWu-S4jrYadCHGQJV5lQ
[4] 余鵬峰.數(shù)據(jù)資源入表對(duì)稅收征管的挑戰(zhàn)與應(yīng)對(duì)[J].稅務(wù)研究，2024（5）：34-40.
[5] 財(cái)政部《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》
[6] 黃德強(qiáng),黃后援.關(guān)聯(lián)交易的會(huì)計(jì)處理及其相關(guān)問(wèn)題淺析[J].中國(guó)集體經(jīng)濟(jì),2019,(27):127-128.
[7] 大資管時(shí)代｜生命資產(chǎn)張靖雪：銀保機(jī)構(gòu)關(guān)聯(lián)交易案例分析與應(yīng)對(duì)建議
https://mp.weixin.qq.com/s/jhoYPkiyTwMlpPoK8KID7w
[8]數(shù)據(jù)資源“入表”在即，對(duì)企業(yè)稅務(wù)的影響以及對(duì)稅收優(yōu)惠政策的思考
https://mp.weixin.qq.com/s/mK8efSLhHwQGl-fIjyMr1A
[9]數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表倒計(jì)時(shí)！“數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表實(shí)踐與探索”重磅發(fā)布！
https://mp.weixin.qq.com/s/iseIRkYGxBLNhADf9xxCXA
[10]關(guān)聯(lián)交易爭(zhēng)議解決系列（一）：淺析非上市公司關(guān)聯(lián)交易損害公司利益的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)
https://mp.weixin.qq.com/s/59gXuNrYomfDEZyqC4DWpw
[11]數(shù)據(jù)資源入表對(duì)稅收征管的挑戰(zhàn)與應(yīng)對(duì)
https://mp.weixin.qq.com/s/rULuhORf_0mEaJe_bpuFVg
[12]戴芳，謝磊.我國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的優(yōu)化研究——基于數(shù)據(jù)資產(chǎn)視角.財(cái)會(huì)月刊，2023,(14):131-137
[13]王淼,李仲昊.公式分配法應(yīng)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)跨境避稅——一種新方法的精準(zhǔn)模型研究.財(cái)會(huì)通訊.2024,(12):125-131
[14]《美國(guó)達(dá)凱律所：美國(guó)關(guān)聯(lián)交易法律規(guī)范和風(fēng)險(xiǎn)防范》，
https://mp.weixin.qq.com/s/wJ_mtRH8gEC3u1RUVVQ5QA
[15]《〈日本財(cái)稅小貼士〉外國(guó)企業(yè)在日本完善關(guān)聯(lián)申報(bào)和同期資料有關(guān)事項(xiàng)》，
https://miraic-inbound.com/topics/1518/
[16] 《中國(guó)居民赴澳大利亞 投資稅收指南》，
www.chinatax.gov.cn/chinatax//n810219/n810744/n1671176/n1671206/c2580951/5116170/files/d63bf55576534f24a33d59766c688b68.pdf
滬公網(wǎng)安備 31010402007129號(hào)
