【內容摘要】醫藥行業反腐風暴正愈演愈烈，而在這其中，醫療藥品與器械的企業實控人在稅務方面被查出虛開發票進而牽引出商業賄賂的案件近幾個月來頻頻被曝光。虛開發票和醫藥腐敗牽連的表現形式是：藥企通過虛開各種明目發票套取資金等手段向醫療機構各個科室的工作人員，以藥品回扣、贊助費、活動經費的名義行賄，醫院領導在受賄后與醫務人員共享回扣。當前，中央整頓醫藥行業內部的風氣正當其時，因此，醫藥企業規范其稅務問題更是迫在眉睫，如何從企業合規角度更好地防范藥企人員的商業賄賂和腐敗的風險，正是本文進一步探討的內容。

【關鍵詞】醫藥反腐、虛開發票、合規建議

藥企虛開案件仍處于高發態勢，究其根本，是由于醫藥企業往往以商業賄賂為手段來增加企業利潤，通過與醫生相互勾連、維系關系可以達到增加醫藥產品的市場銷售份額的目的。而在此環節中，企業對于多支出給醫療機構人員的費用，就需要一個“名義”來納入稅務部門的賬款，藥企虛開發票由此而發。然而，一旦被稅務機關徹查，企業將面臨的，就不僅僅是簡單的行政處罰，在當前醫藥反腐的風暴下，虛開發票與商業賄賂類犯罪（例如單位行賄罪、對單位受賄罪、非國家工作人員受賄罪）等罪名也會紛紛落到行賄企業、行賄人以及被賄賂人的頭上。

一、當前醫藥上市公司銷售費用率高

銷售費用率是指公司的銷售費用與營業收入的比率。它體現企業為取得單位收入所花費的單位銷售費用，或者銷售費用占據了營業收入的多大比例。在醫藥反腐大背景下，部分醫藥企業出現了銷售費用率奇高的情況。

根據某C藥品公司8月25日發布的財報顯示，其上半年營收和凈利雙雙下降，但銷售費用繼續增長，是研發費用的近34倍。具體來看，上半年B制藥營收69.58億元，同比下降1.98%；歸母凈利潤7.46億元，同比下降8.83%；銷售費用為33.79億元，同比增長1.44%，占總營收的比重為48.56%。與銷售費用形成鮮明對比的是，上半年研發費用僅1億元，同比增長0.75%。簡單對比，銷售費用是研發費用的近34倍。在國內藥企中，步長制藥的銷售費用一直名列前茅。

據澎湃新聞報道，2013年至2017年銷售費用最高的均為B制藥，分別為49.79億元、59.72億元、65.73億元、68.5億元、82.87億元。B制藥曾解釋稱，由于藥品的專業性較強，通過專業的學術推廣，有助于醫生更詳盡地了解藥物特性。可是這一解釋未免過于牽強，如此巨額的費用到底用于何處？

二、醫藥反腐引發稅務問題典型案例

（一）案例總體情況分析

以“醫藥 虛開”為關鍵詞在威科先行進行檢索共計可以檢索到2585個裁判文書、825個檢察文書以及1217個行政處罰案例。

 

以上表格以省份為基礎對裁判文書進行分類，從上表可以看出，山東省、江蘇省和安徽省的有關醫藥企業虛開的裁判文書數量位于全國首位，這或許與該省份內醫藥企業的數量具有關聯性。

 

將檢索到的裁判文書數量以年份進行分類可以發現，2020年之后醫藥虛開類裁判文書數量銳減，從2020年的436份裁判文書轉眼下降至2021年的208份，這與疫情有一定關聯，到2022年經只能檢索到33份裁判文書，但隨著醫藥反腐逐漸展開，必將出現更多裁判文書。

 

 

 

與裁判文書數量相比，行政處罰文書的數量減少了近半數，以省份進行分類可知，江蘇省、廣東省和湖北省的行政處罰文書數量最高。

 

 

 

（二） 具體案例摘選

2022年4月，國家稅務總局南通市稅務局第一稽查局按照上級機關開展醫藥行業專項核查的工作要求，依照“雙隨機”抽查制度，抽選南通市Y生物技術股份公司（以下簡稱“Y公司”），對其2019年—2021年稅收情況實施分析核查。

Y公司主要從事孕檢、毒檢等檢測試劑產品的生產銷售業務，并享受企業所得稅稅收優惠政策。陳某為企業法定代表人，季某為財務負責人。該企業經營狀況良好，2020年之前每年銷售額約為1億元，疫情發生后，公司轉型生產新冠病毒抗原檢測試劑并向外國出口，導致2020年銷售額迅速增長，申報營業利潤近5億元，并繳納了7500萬元的企業所得稅。

在對Y公司的申報數據和涉稅信息進行風險疑點綜合分析時，檢查人員發現了以下幾個疑點：

1. 銷售費用率的異動：2020年以前，企業銷售費用占收入比率約為20%，但2020年銳增至26%，2021年則銳減至13%。這種銷售費用率的異動是由市場原因還是人為原因引起的？

2. 上游開票單位關系異常，業務費用支出蹊蹺：24家與Y公司有業務往來且支付金額超過500萬元的開票企業中，有限合伙企業占了大部分，并且這些企業具有注冊地點相同、企業主要管理人員交叉的關聯企業特征。這些企業向Y公司開具的發票名目均為“貿易咨詢費”，總金額達到2.01億元。一家從事檢測試劑生產的企業接受了何種貿易咨詢服務？為何數額如此巨大？

3. 其他應付款變動異常：企業資產負債表顯示，2020年第三季度企業其他應付款期末余額為1.7億元，但到第四季度期末時，金額銳減至3100萬元。這些其他應付款一般記錄企業應付或暫收其他單位或個人的款項情況。為什么企業的其他應付款在短期內大幅減少？企業是否存在利用往來賬隱匿收入或轉移收入未申報的情況？

檢查人員對檢查過程中發現的疑點進行進一步調查，分為兩個方向繼續深挖：

1. 檢查“咨詢費”流向：

(1)  調查部門協助警方對Y公司和開具“咨詢費”發票的24戶疑點企業及相關人員的資金賬戶進行調查。

(2)  調取賬戶的資金流水信息進行分析和追蹤。

(3)  發現這些企業收到Y公司轉入的資金后，迅速將款項轉入個人賬戶，并經過幾個個人賬戶中轉后最終匯入名為王某、劉某的私人賬戶。

2. 分析財務數據和相關信息：

(1)  對企業的財務數據和《海外客戶訂單居間費支付表》等重要資料進行仔細分析。

(2)  發現Y公司在檢查期內每筆海外訂單結匯后都提取了一定比例的“居間費用”，其總金額與對外支付的咨詢費完全吻合。

(3)  《居間商聯系人明細表》中提到王某、劉某、梁某等人名字。

在對Y公司負責人陳某進行約談時，檢查人員出示了一系列證據，列出了一項項疑點。最終，陳某承認，“咨詢費”實際上是向王某等人支付的業務居間費用，并提供了與王某簽訂的居間協議書等相關資料。

根據《財政部 國家稅務總局 關于企業手續費及傭金支出稅前扣除政策的通知》第一條規定，企業發生與生產經營有關的手續費及傭金支出，其稅前扣除比例，不得超過企業與中介服務機構或個人所簽訂的服務協議或合同確認的收入金額的5%，超過部分不得扣除。按照上述規定，檢查人員在對檢查期內Y公司可稅前扣除的傭金金額進行確認后，依法對其作出補繳企業所得稅2550萬元、加收滯納金并處少繳稅款0.5倍罰款的處理決定，目前案件的稅款追征和執行工作仍在進行中。

最近，醫療反腐正如火如荼進行，若醫藥企業存在涉稅風險被紀委監委發現，相關線索極有可能被移交給稅務稽查部門。對于醫藥企業來說，“咨詢費”日益成為稅收大數據管理的重要目標，稅務機關通過大數據縱向比對企業有關費用歷年變動情況和橫向對標行業情況已經成為常態化風險管控手段。若醫藥企業短期內接受大額的服務性收費的發票，并且無法作出合理解釋的情況下，可能會陷入稅務稽查的不利局面。醫藥企業應切記嚴格按照真實業務開具和收受發票，避免被稅務處罰，影響企業長期積累的信用。

本文摘選的第二個案例為徐佐祿虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪、虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪。[1]

案由	虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪
違法行為描述	2014年12月24日，在同案人高某的授意下，被告人徐佐祿參與高某參與在西林縣成立了廣西西林皇隆原生中草藥有限公司，由高某利用公司專門虛開增值稅專用發票牟利。公司成立后被告人徐佐祿讓羅某2擔任法定代表人，租用了一個小型藥材加工廠，租用辦公場地，購進辦公設備，并由高某安排高某1（另案處理）、陳某（另案處理）幫忙做賬，在騙過稅務部門工作人員的檢查后，即向稅務部門申領發票。高某等人找來與公司無生意業務往來人員的銀行卡為公司走賬使用，并利用上述人員身份信息虛開增值稅普通發票。羅某2擔任法定代表人約有三個月后，發現公司沒有什么業務，但高某卻使用公司對公賬戶進行轉賬，其發現公司賬戶存在異常之后就退出不再擔任法定代表人。2016年1月20日， 被告人徐佐祿及高某遂到西林縣工商行政管理局辦理變更登記，法定代表人由羅某2變更為徐佐祿，股東為徐佐祿、高某，高某繼續利用公司虛開增值稅專用發票牟利。被告人徐佐祿作為公司法定代表人，幫助高某看管公司事務，接受高某支付每月工資6000余元，共得到高某支付的工資款共計人民幣80000余元。并使用賬號為62×××71的中國農業銀行卡幫助高某部分走賬。
刑事判決	一、被告人徐佐祿犯虛開增值稅專用發票罪，判處有期徒刑三年，緩刑五年，并處罰金人民幣50,000元。  （緩刑考驗期限，從判決確定之日起計算。罰金限判決生效后三十日內繳納。）  二、被告人徐佐祿退繳所獲贓款人民幣80,000元，依法沒收，上繳國庫。  三、被告人徐佐祿所持有的賬號為62×××71的中國農業銀行卡，依法沒收。  四、扣押在案的手機一部、銀行卡6張、筆記本4本、存折一本、私人公章一枚，依法退還被告人徐佐祿。
判決依據	依照《中華人民共和國刑法》第二百零五條第一款、第二十五條第一款、第二十七條、第四十五條、第四十七條、第五十二條、第五十三條、第六十一條、第六十二條、第六十四條、第七十二條第一款、第七十三條第二款、第三款之規定
刑事判決書	(2021)桂1031刑初15號
律師點評	該案例是典型的醫藥領域稅務犯罪，本案中被告人徐佐祿在同案人高某的授意下，在西林縣成立了廣西西林皇隆原生中草藥有限公司，明知在沒有發生真實貨物購銷的情況下，違反票據監管規定，協助高某看管公司，由高某具體操作虛開增值稅專用發票342份，稅價金額37875668.00元。經稅務機關確認受票企業向其所在地主管稅務機關認證申報扣稅額119份（金額10778410.22元，稅額1832329.78元，價稅合計12610740元）,造成國家稅款流失1832329.78元。根據《最高人民法院關于虛開增值稅專用發票定罪量刑標準有關問題的通知》（法［2018］226號）第二條的規定,屬虛開增值稅發票數額較大，其行為已構成虛開增值稅發票罪，應依法懲處，醫藥企業應當警惕在未發生真實交易的情況下虛開增值稅專用發票的行為。

 

案由	虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪
違法行為描述	自2019年起，被告人馬某某在經營被告單位上海某某醫藥科技有限公司（以下簡稱“某某公司”）期間，安排他人先后注冊成立上海A中心、上海B中心、上海C中心，均由其本人實際控制。此后，在無真實交易的情況下，馬某某使用上述三家單位陸續向某某公司虛開增值稅普通發票122份，票面金額共計人民幣9,140,320元。上述發票均已入賬。 2020年3月，被告人馬某某在經營某某公司期間，通過他人介紹，支付開票費后讓上海D中心為某某公司虛開增值稅普通發票21份，票面金額共計人民幣2,003,567元。上述發票均已入賬。
刑事判決	一、被告單位上海某某醫藥科技有限公司犯虛開發票罪，判處罰金人民幣八萬元。  （罰金自判決生效之日起一個月內繳納。）  二、被告人馬某某犯虛開發票罪，判處有期徒刑二年八個月，緩刑二年八個月，并處罰金人民幣六萬元。
判決依據	依據《中華人民共和國刑法》第二百零五條之一第一款、第二十五條第一款、第六十七條第三款、第七十二條第一款、第三款、第七十三條、《中華人民共和國刑事訴訟法》第十五條之規定
刑事判決書	(2021)滬0116刑初975號
律師點評	本案中，被告單位上海某某醫藥科技有限公司在經營過程中，讓他人為自己虛開增值稅普通發票143份，虛開金額總計人民幣1,114萬余元，情節特別嚴重，其行為已構成虛開發票罪。被告人馬某某作為直接負責的主管人員，亦構成虛開發票罪。被告人馬某某到案后能如實供述自己的罪行，對被告人馬某某及被告單位上海某某醫藥科技有限公司，均可以從輕處罰。被告單位上海某某醫藥科技有限公司補繳稅款，對被告人馬某某，可酌情從輕處罰。被告單位上海某某醫藥科技有限公司、被告人馬某某認罪認罰，可以從寬處理。本案中體現出，在被稅務機關查處后可以童年各國及時補繳稅款的方式來獲得更輕緩的處罰，在案件進入刑事審判程序之后，也可以通過自首、認罪認罰等方式來減輕刑罰，爭取使損失降到最小。

 

案由	發票違法
違法行為描述	盧氏縣醫藥公司在沒有真實貨物交易行為的情況下開具增值稅專用發票，于2019年1月涉嫌虛開的四份增值稅專用發票價稅合計292080元，增值稅額合計40286.89元的行為定性為虛開增值稅專用發票，盧氏縣醫藥公司違法行為于2019年1月29日開始，延續至2019年1月29日。
行政處罰決定	對你單位虛開發票按較重行為處51000元罰款。
處罰依據	《中華人民共和國發票管理辦法》第二十二條第二款、《國家稅務總局關于納稅人虛開增值稅專用發票征補稅款問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第33號）、《中華人民共和國行政處罰法》第三十六條、《中華人民共和國稅收征收管理法》第八十六條、《全國人大常委會法制工作委員會關于提請明確對行政處罰追訴時效“二年未被發現”認定問題的函的研究意見》（法工委復字2004第27號）
行政處罰決定書文號	三稅二稽罰〔2023〕2號
律師點評	本案中值得關注的問題為行政處罰的時效問題。根據《中華人民共和國行政處罰法》第三十六條“違法行為在二年內未被發現的，不再給予行政處罰；涉及公民生命健康安全、金融安全且有危害后果的，上述期限延長至五年。法律另有規定的除外。前款規定的期限，從違法行為發生之日起計算；違法行為有連續或者繼續狀態的，從行為終了之日起計算。”、《中華人民共和國稅收征收管理法》第八十六條“違反稅收法律、行政法規應當給予行政處罰的行為，在五年內未被發現的，不再給予行政處罰”及《全國人大常委會法制工作委員會關于提請明確對行政處罰追訴時效“二年未被發現”認定問題的函的研究意見》（法工委復字2004第27號）“違法違紀行為只要啟動調查、取證和立案程序，均視為'發現'”之規定，盧氏縣醫藥公司違法行為于2019年1月29日開始，延續至2019年1月29日，至立案之日時間未滿五年，應予以行政處罰。

 

三、銷售費用與虛開發票之間的伴生關系與成因

醫藥領域腐敗表現形式多樣，以前收好處費、感謝費、回扣名義等行受賄比較突出，現在隨著醫藥領域反腐敗斗爭向縱深推進，醫藥領域的腐敗手段也開始不斷變化形式，手法日趨翻新，花樣眾多。比如說出現了一些定制式的招投標，規避式委托采購，還有共股式的入股分紅，還有福利式的研討培訓等等，即一些新型的腐敗和隱性腐敗。為維持與醫院的合作與客戶關系，醫藥企業需從對公賬戶中支列資金，為合理隱瞞這筆費用的真實用途，醫藥企業不得不通過上述隱性名目來編造虛假的銷售費用，進而產生了銷售費用率高的現實情況，此時企業只好通過虛開發票的方式來為這些不合法但卻又真實存在的支出編造去向，大量現金流至受賄對象及醫院相關工作人員，引發出一些列虛開發票類犯罪以及賄賂類犯罪。

實踐中，醫藥企業商業賄賂的資金主要是通過虛假的推廣服務費、咨詢費、贊助費、會議費，并取得虛開的增值稅專用發票套取出來的。因此，銷售費用率過高、推廣費占比過高，極有可能存在商業賄賂，輸送不當利益的可能性，同時引發稅務、反腐等一些系列連鎖反應。除了醫藥企業自身通過偷逃稅方式將商業賄賂資金套取出來，“兩票制”后，一些推廣服務商會采取設立公司入駐享受“返稅”園區的方式，利用園區的核定征收與財政返還的優惠政策，進行虛開行為，幫助醫藥企業套取商業賄賂資金。這也是交易所重點問詢推廣服務商的原因。（華稅）上述的推廣服務費、咨詢費、贊助費、會議費等都會被列入銷售費用，故銷售費用率的高低在一定程度上可以反映出企業是否有虛開增值稅發票的嫌疑，即兩者是一種相伴而生的關系。

（一） 稅務改革引發的伴生連鎖案件

稅務稽查引發伴生連鎖案件的問題已經引起廣泛關注。稅務改革涉及到全國范圍內的企業財務處理流程電子化，尤其是在金四的核心“數電發票”方面，它不僅包括了財務處理的各個環節，還擴展到了“非稅”業務。這一改革在實現發票穿透和傳導的同時，也帶來了一定的風險和挑戰。在處理伴生連鎖案件時，需要更加謹慎和細致，以確保稅務系統的穩定和安全。稅四期已覆蓋全國20多個省市，預計在不久的將來就會全面鋪開。金四的核心是“數電發票”，它推動了企業財務處理流程從開具、報銷、入賬、檔案、存儲等環節全部電子化，同時還在金三基礎上納入了“非稅”業務，在整體業務層面上形成對納稅人更全面的云監控，從以票管稅步入以數治稅的新時代。

強大的稅務系統可以通過票鏈來最終實現發票的穿透，最終落實到最終消費者，而其中任何一個環節出現問題，都會將風險疑點傳導出去，而違法發票的傳導更加直接，更加具有可視性和客觀性，并且可以直接計量。

2022年9月，重慶萬州警方在工作中獲取一條涉嫌虛開增值稅專用發票案線索，在重慶市公安局經偵總隊指導下，萬州警方迅速成立專案組，全力偵辦。

專案組與稅務機關積極開展警稅合作，奔赴全國20余個省市調查涉案賬戶200余個，調取涉案企業發票數據1.8萬余條、資金數據10萬余條，全力查清犯罪事實。

經查，2019至2021年，以章某(女，35歲，重慶九龍坡人)為首的犯罪團伙，在重慶、安徽、山東等地成立20余家空殼公司，在明知無真實業務情況下，利用空殼公司名義與受票企業、個人簽訂虛假的《互聯網+業務承攬協議》《個人用工協議》，以掩蓋虛開增值稅專用發票的犯罪事實，非法牟取暴利。2年多時間，該犯罪團伙向全國900多家企業虛開增值稅專用發票4000多份，涉案金額超20億元，對國家稅收造成重大損失。

在徹底查清犯罪事實、掌握犯罪證據后，專案組采取集中收網行動，抓獲章某等犯罪嫌疑人12名，挽回國家稅款損失400余萬元。

（二）一案多查、線索移交機制的建立

上級公安機關認為下級公安機關做出的核查結論不符合事實的，啟動“一案雙查”，由上級公安機關督察部門對線索核查工作進行調查，由上級公安機關刑偵部門對原線索重新核查。“一案雙查”制度是指紀檢監察機關在查處案件時,既要查清當事人的違紀問題,又要查清主管領導或分管領導的責任范圍及責任。

為了加強對稅務機關和稅務人員征收管理和執法行為的監督檢查，密切稅務稽查和行政監察部門的協調配合，依法依紀查處征收管理和執法中的違法違紀行為，實施一案雙查。（《稅收違法案件一案雙查辦法(試行)》

 

（三）發票作為現金等價物，與賄賂可以等價交換。

增值稅專用發票是供增值稅一般納稅人生產經營增值稅應稅項目使用的一種特殊發票。它不僅是一般的商事憑證，而且還是計算抵扣稅款的法定憑證。增值稅專用發票具有四個方面的涵義： 經濟責任證書、會計核算憑證、法律證書和扣稅憑證。

作為經濟責任證書，增值稅專用發票明確了買賣雙方在收進和付出上的經濟責任。發票上載明了貨物品名、數量、單價、貨款、買賣雙方名稱等內容。作為會計核算憑證， 增值稅專用發票是重要的原始憑證，用于記錄經濟業務和明確經濟責任。同時， 增值稅專用發票還是一種法律責任證書，違反專用發票管理規定將會受到經濟和法律上的懲罰。

增值稅專用發票的扣稅功能使其成為納稅人抵扣進項稅額的重要憑證。納稅人可以憑借其取得的專用發票申報抵扣進項稅額。因此，增值稅專用發票的保管要求非常嚴格。

增值稅是對增值額征稅，計征方式是采用發票抵扣法，即以發票上的進項稅額去抵扣銷項稅額，差額作為本期的增值稅應納稅額，并且增值稅的征管方式是環環相扣，形成一個稅收閉環管理。

（四）不同主體之間的稅負差異和發票的轉移支付

不同主體之間的稅負差異，最終通過發票來轉移支付，這種情況需要更加嚴密的稅收監管和合規管理。稅負率的主體變化可能導致虛開發票等問題，因此需要確保主體架構合法合規，以防止濫用發票來規避稅收。

（五）優惠政策出臺刺激虛開行為

 一些推廣服務商會采取設立公司入駐享受“返稅”園區的方式，利用園區的核定征收與財政返還的優惠政策，進行虛開行為，幫助醫藥企業套取商業賄賂資金。這也是交易所重點問詢推廣服務商的原因。返稅等優惠政策的出臺，也刺激了不法分子進行虛開發票等違法行為。因此，在制定和實施優惠政策時，需要更加謹慎，確保政策的合法性和合規性，以防止濫用政策來進行虛開等違法行為。

 

四、醫藥反腐中對醫藥賄賂的嚴厲打擊

（一）稅務機關與市監局合力打擊醫藥賄賂

本月以來，包括黑龍江省、內蒙古自治區、江西省、山西省等多省市監局發布公告：自今年8月至明年末公開征集醫藥領域商業賄賂問題線索，期待全社會的共同參與、人民群眾的共同監督。各地征集重點包括：第一，藥企在流通環節使用票據、虛構業務以及利用醫藥推廣公司空設、虛設活動等方式違規套取資金、用于商業賄賂的違法行為；第二，藥企假借咨詢費、推廣費等名義向醫務工作人員給付利益、維護關系的行為；第三，藥企在設備采購、工程建設和科研經費等領域實施的商業賄賂。

（二）對上市藥企亦處于風暴中心

近期，有報道（江蘇經濟報）稱，天津H藥品銷售有限公司（簡稱“H銷售”）前員工實名舉報，該公司通過代理人員向相關單位的采購人員行賄，平時還會要求員工四處代開發票為公司增加成本。H銷售的操作手法為，先將服務費支付給第三方咨詢公司，咨詢公司再將款項轉入代理銷售人員個人賬號，銷售人員最終再通過轉賬的形式向相關采購人員支付返利款。

據報道，自稱是H銷售前員工提供了多份銷售人員個人銀行卡流水賬單，3月31日、4月8日、4月15日、4月27日，這張銀行卡先后有15筆、21筆、8筆、3筆匯入款項，金額合計分別為16.79萬元、16.92萬元、6.96萬元、8.70萬元。匯款方分別為天津市C咨詢中心、Q咨詢中心、Y咨詢中心、J企業管理咨詢中心及天F信息咨詢中心。這名銷售人員在收到上述款項后一至三天內轉入另一位H醫藥代表的個人銀行卡號。這名醫藥代表主要負責公司低分子肝素鈣銷售。通過第三方轉入她個人卡號的款項，她會根據院方對該藥品的使用情況，按月向醫院方的相關人員支付返利，返利標準為每支3.3元。

H銷售為做高營業成本，要求醫藥代表在外尋找企業代開發票，但通常情況下并不會向出具發票的企業進行實際款項支付。她提供的一張自己Z賓館有限公司代開的4萬元增值稅發票顯示，這張發票開具日期為2019年3月26日，項目為會展服務會務費。A股市場大約500家醫療公司中，列入銷售費用名目之下的，市場關注度較高的，多為市場推廣費（開拓）、會議費、學術推廣費、差旅費、醫院拜會費等。而在紅日藥業銷售費用中，除了學術推廣費、市場調研費外，還有一項少見的調劑服務費。[2]

（三）醫藥反腐愈演愈烈

 

自今年年初，中央國家監委發表了《堅決打好反腐敗斗爭攻堅持久戰》的文章，打響了醫藥反腐的第一槍，在后續幾個月內，各個部門機構相繼響應，包括國家市場監督管理總局、國家衛健委、公安部、審計署、上交所、北交所和山東省紀委監委等先后對醫療反腐這一問題表明態度，各行各業對醫藥行業整頓的呼聲越來越高。

在企業端，對于已實現商業化的藥品及醫療器械公司，在開展銷售推廣活動方面，上交所對中介機構提出四大關注要點，要求對銷售推廣活動開展的合法合規性、費用支出真實性、內控有效性、關聯關系以及交易公允性等進行核查。

8月7日，中紀委發文《深度關注|精準懲治單位行賄》，點名醫療衛生領域。揭示醫藥公司長期賄賂合作醫院，抬高藥品價格，引發負擔轉嫁至患者等突出問題。近日，中央多次發布醫療反腐信號，形成了全面整治醫藥領域腐敗的強勢態勢。各級紀檢監察機關緊盯領導干部，堅決打擊腐敗行為，以“零容忍”態度維護醫藥行業發展環境。

中央紀委國家監委的持續行動明確傳達了反腐斗爭將繼續加強，以促進醫藥領域的廉潔和健康發展。醫療系統的腐敗主要在采購環節表現，特別是藥品、醫療器械、設備和基建采購。因此，醫藥企業必須逐步加強銷售端的合規要求。已有醫療企業實控人卷入反腐風波，面對監管壓力，醫藥企業必須加強內部合規審核，確保推廣活動合法合規，避免法律風險。

五，醫藥企業虛開發票行為的認定

（一）事實認定標準

站在維護藥企利益的角度上，稅局等部門往往是通過核查企業票務賬款的方式揪出問題企業，而明晰稅務當局對虛開發票行為的認定，對于企業進一步化解可能的稅務刑事風險是至關重要的。

基于青稅稽一處〔2023〕285號《稅務處理決定書》，針對被查企業不符合正常企業經營行為，參照《最高人民法院關于行政訴訟證據若干問題的規定》（法釋）第六十八條：“以下事實法庭可以直接認定：（一）眾所周知的事實；（三）按照法律推定的事實；（四）已經依法證明的事實；（五）根據日常生活經驗法則推定的事實。”之規定，直接認定被查企業位沒有實際經營業務發生，將其對某公司開具的發票定性為虛開。

稅務機關基于眾所周知的事實、根據日常生活經驗法則推定的事實定性無實際業務、屬于虛開可能的情形有以下8類：

1. 相應業務無資金收付或無證據證明的大額現金收付；

2. 開具與取得發票與其生產能力不匹配；

3. 無工資支出或極少工資支出且無合理解釋；

4. 無經營地址或經營地址為假；

5. 無社保繳費記錄或極少社保繳費且無合理解釋；

6. 進銷不匹配；

7. 賬面有存貨但現場盤點無存貨且無合理解釋；

8. 貨物購銷無運輸費用或相關保險費用且無合理解釋；

（二）虛開增值稅專用發票罪的認定標準

1.法律規定

虛開類犯罪的具體規定分布于刑法典和相關司法解釋中。《中華人民共和國刑法》第二百零五條規定了虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪;虛開發票罪，具體條文表述為：“虛開增值稅專用發票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處二萬元以上二十萬元以下罰金;虛開的稅款數額較大或者有其他嚴重情節的，處三年以上十年以下有期徒刑，并處五萬元以上五十萬元以下罰金;虛開的稅款數額巨大或者有其他特別嚴重情節的，處十年以上有期徒刑或者無期徒刑，并處五萬元以上五十萬元以下罰金或者沒收財產。單位犯本條規定之罪的，對單位判處罰金，并對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，處三年以下有期徒刑或者拘役;虛開的稅款數額較大或者有其他嚴重情節的，處三年以上十年以下有期徒刑;虛開的稅款數額巨大或者有其他特別嚴重情節的，處十年以上有期徒刑或者無期徒刑。虛開增值稅專用發票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，是指有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之一的。”第二百零五條之一“虛開本法第二百零五條規定以外的其他發票，情節嚴重的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金;情節特別嚴重的，處二年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。單位犯前款罪的，對單位判處罰金，并對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，依照前款的規定處罰。”

2.司法解釋規定  

在相關司法解釋中，《最高人民法院關于虛開增值稅專用發票定罪量刑標準有關問題的通知》（法[2018]226號）中規定，各省、自治區、直轄市高級人民法院，解放軍軍事法院，新疆維吾爾自治區高級人民法院生產建設兵團分院：為正確適用刑法第二百零五條關于虛開增值稅專用發票罪的有關規定，確保罪責刑相適應，現就有關問題通知如下： 一、自本通知下發之日起，人民法院在審判工作中不再參照執行《最高人民法院關于適用＜全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定＞的若干問題的解釋》（法發〔1996〕30號）第一條規定的虛開增值稅專用發票罪的定罪量刑標準。法寶聯想：案例與裁判文書 13 篇律所實務1篇。二、在新的司法解釋頒行前，對虛開增值稅專用發票刑事案件定罪量刑的數額標準，可以參照《最高人民法院關于審理騙取出口退稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》（法釋〔2002〕30號）第三條的規定執行，即虛開的稅款數額在五萬元以上的，以虛開增值稅專用發票罪處三年以下有期徒刑或者拘役，并處二萬元以上二十萬元以下罰金；虛開的稅款數額在五十萬元以上的，認定為刑法第二百零五條規定的“數額較大”；虛開的稅款數額在二百五十萬元以上的，認定為刑法第二百零五條規定的“數額巨大”。

3.學理判斷

第一，在行為主體方面，本罪的主體既包括自然人也包括單位。從司法實踐看，可分為三類：（1）開票者 ，此類單位和個人以賺取手續費為目的，向那些并無銷售貨物和提供勞務的單位或個人非法開具增值稅專用發票。這些開票者有些是依法成立，合法持有增值稅專用發票的法人單位，有些是僅為騙取增值稅專用發票而偽造事實和證明，蒙混過關而成立的皮包公司，有些是本身沒有專用發票使用權但通過聯營等形式成為一般納稅人的經濟組織（實踐中有些聯營體成立的唯一利益基礎就是一方擁有增值稅專用發票使用權），有些是偽造增值稅專用發票或購買了偽造的增值稅專用發票后再行虛開的犯罪分子。在上述第一種合法主體中，大部分是偶然虛開一兩次增值稅專用發票，有的收取一些手續費，有的是為了送人情，不收費用；而后幾種則基本上是經常性的甚至是專業性的，形成慣犯或常業犯，其目的十分明確，即收取手續費，牟取暴利。（2）買票者，此類單位和個人通過以較少的費用買到高額進項增值稅專用發票，用以抵扣銷項稅額，從中逃避繳納大宗稅款。這些買票者都是一般納稅人，因為只有一般納稅人才有資格抵扣稅款。（3）介紹者，在虛開增值稅專用發票犯罪活動中，買票者是購買發票來抵扣稅款，開票者是虛開發票以賺取手續費，但雙方并不能夠隨時隨地見面成交以達到各自的目的。于是一些專門為買賣雙方牽線搭橋的中介單位和人員也隨之出現。他們逐漸形成相對固定的人員和地點，一方面擁有天南海北的買主渠道，另一方面又擁有賣主渠道，形成一個四通八達的犯罪網絡。這些人對虛開增值稅專用發票犯罪活動起到了潤滑劑和催化劑作用，社會危害性極大。  

第二，在行為內容方面，本罪在客觀方面表現為為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開增值稅專用發票或者用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的行為。  首先，虛開增值稅專用發票，是指開票人為了取得非法所得或者牟取其他私利的目的，在本人沒有貨物銷售或沒有提供應稅勞務的情況下而開具專用發票，或者即使有貨物銷售或者提供了應稅勞務但開具內容不實的專用發票直接給受票方，用以騙取抵扣稅款或出口退稅的行為。參照相關的司法解釋注，具有下列行為之一的，屬于“虛開增值稅專用發票”：沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票；有貨物購銷或者提供或接受了應稅勞務但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數量或者金額不實的增值稅專用發票；進行了實際經營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發票。其次，虛開增值稅專用發票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票，虛開的稅款數額在一萬元以上或者致使國家稅款被騙數額在五千元以上的，應予立案追訴。

第三，在責任形式方面，本罪在主觀上是故意，包括直接故意和間接故意。犯罪的直接故意是指明知自己的行為會發生危害社會的結果，并且希望這種結果發生，因而構成犯罪的。犯罪的間接故意是指明知自己的行為會發生危害社會的結果，并且放任這種結果發生，因而構成犯罪的。換言之，行為人因過失而誤開、錯開增值稅等專用發票的，不構成犯罪。[3]

（三）醫藥領域虛開的四大行為模式

在“兩票制”改革后，盡管多層級開票不復存在，但高開、虛開發票的行為卻屢禁不止，銷售醫藥企業往往會采取虛開發票的方式套取資金進行行賄，常見虛開發票套取資金的手段有：

（1）采購原料藥的環節，特別是一些藥企有中成藥、糖衣等產品，需要采購中藥材、甘蔗、甜菜等，利用農產品發票自開自抵的特點虛假制作農產品收購發票，增加企業的成本從而套取資金行賄；

（2）結合cso、csp等第三方新型業態組織以咨詢費、會務費等名義虛開發票套取資金，增加銷售費用降低利潤的同時抵扣進項稅額，降低稅負；

（3）利用監管套利虛開發票，一些地方政府為招商引資，對一些醫藥園區給予了稅收返還及貼息等稅收優惠政策，醫藥企業通過向園區企業購買藥物、原料成本更低，就將園區企業加入到買賣環節之中，園區內企業再向原料廠家購買。該模式雖然整體合法，但在這中存在通過虛開發票與資金回流的形式套取資金的不法行為；

（4）專門利用空殼公司虛開發票，一些不法分子利用親戚等熟人的身份證件大量注冊空殼公司，為獲取手續費等不當利益，虛構業務交易，專門為醫藥企業虛開發票套取資金，虛開專用增值稅發票罪中表現形式之一是讓人為自己虛開，醫藥企業作為受票方，也涉嫌虛開犯罪。

六、虛開發票商業賄賂行為對醫藥企業的不利影響

（一）名譽毀損

良好聲譽是醫藥企業的無形資產，可以幫助其贏得社會信任、提高信譽度。一旦醫藥企業因為稅務違法違規行為受到稅務部門的調查以及被行政處罰或構成犯罪，對企業最大的影響是自身信譽的減損，所引發的雪崩效應對醫藥企業而言將難以承受。稅務部門每年對企業的納稅信用進行評價，如果企業存在稅務違規行為則本年度直接判定為D級，同時，稅務機關還同其他部門建立了合作備忘錄，對企業納稅等級予以公布，醫藥企業稅務違規、不誠信行為將被昭然天下，將被禁止醫藥企業參與政府采購活動以及其部分高消費行為等，醫藥企業會因此喪失商業機會。

（二）稅務處理

《稅收征管法》第六十三條明確列明企業偷稅的四種方式，對偷稅的稅款不僅要進行追繳，征收滯納金還要對以不繳或者少繳的稅款處以50%以上5倍以下的罰款。因此，如果醫藥企業賬外經營、隱匿收入、虛假納稅申報等行為一旦被稅務機關稽查定性為偷稅，可能面臨嚴重的行政處罰。一旦偷稅行為被發現，企業將被稅務追繳征收滯納金、偷稅金額5倍的行政處罰。

（三）構成刑事犯罪

虛開增值稅專用發票或逃稅罪及行賄罪數罪并罰，最高可達無期徒刑一方面醫藥企業以偷稅的方式套取資金，達到一定金額比例構成逃稅罪；另一面，醫藥企業通過讓他人為自己虛開增值稅專用發票的方式或是自行虛開農產品收購發票的方式抵扣稅款套取資金，可能構成虛開增值稅發票罪。與此同時，醫藥企業將偷稅、虛開方式所套取的資金用于向醫生行賄可能構成行賄罪，目前刑法修正案（十二）草案已經提請全人常審議，草案強調了在醫療領域內的行賄從重處罰，加大對行賄罪的懲治力度。逃稅、虛開及行賄一個侵犯國家稅收征管制度法益，一個侵犯職務行為的廉潔性，兩種行為極有可能被司法機關以數罪并罰定罪量刑，最高刑期可達無期。

七、醫藥合規風險防范規則

 

 

 

上表共總結包括個人獨資企業無實際經營、個人獨資企業未提供醫藥咨詢服務、資金流缺乏、虛列信息咨詢服務費、虛增業務推廣費、會議費用列支不實、虛假列支銷售費用和以虛假替票列支銷售費用這7類常見違法行為，共計39項具體的醫藥企業虛開預警規則，上文中總結的無實際流水卻開出大量增值稅發票、虛構員工、虛增人員工資等都是司法實踐中常見的逃稅行為，極易被稅務機關查處，更何況，在“金稅四期”的背景下，“以票管稅”向“以數治稅”轉變，醫藥企業乃至各行各業的企業虛開發票等稅務違法行為將無處遁形，醫藥企業應當明確合理避稅與偷逃稅款之間的界限，除此以外，醫藥企業應當注意，在經營過程應取得合規的發票，取得不合規的發票，即使醫藥企業本身沒有發票違法行為，也有作為受票方陷入虛開的風險。

八、醫藥企業應自建發票池實時風險評估

面對醫療反腐的嚴厲態勢和稅務稽查從“以票控稅”到“以數治稅”的轉變，全面數字化的電子發票（全電發票）的到來，醫療行業應進行稅務管理數字化轉型，醫藥企業需要自建發票池實現“數據融通”、“實時評估”，應對當前愈演愈烈的醫療反腐風暴。

（一） 更加精細化的進行合規管理，而且必須有數據加持，企業需要自建發票池

發票池是指增值稅發票全票面信息的數據庫，在業財融合中起到承上啟下作用，與手機APP、電子表單等共同組成物資高效結算工具包，提升發票數據采集準確率，有效推進物資業務數字化轉型。

自建發票池可以幫助企業及時獲取、整理、分析各類發票數據，從而有效掌握稅務風險，提高合規水平。同時，自建發票池也可以為企業提供更多的數據價值，比如優化費用結構、提升財務效率、增強市場競爭力。使用自建發票池可以終結雜亂票據，提高管理效率；盤活歷史票據，降低合規風險；通過發票查重，避免資金風險。通過分類管理發票，提升票據管理水平，在發票的底層合規系統中，杜絕不合理和不合規的發票類目，形成內部良性票據循環；緩解財務部門的執行問題，實現由傳統低效的咨詢方式（如向員工重復解釋不允許錄入的規定等）向借助高效數據化工具的轉變；對發票重點類目控制，優化財務管理，提升公司的數據化財稅管理水平。

面對此次反腐行動，企業應對核查的主要視角應為：提高企業稅務合規意識，讓企業通過內部核查從而盡到較高的注意義務，從而降低醫藥企業在本次醫療反腐行動中的行政與刑事風險。

（二） 需要強化事中監管，隨時與監管數據同頻，不至于完全后知后覺

企業可以通過特有的風險規則庫、外部風險數據庫，建立大數據的風險規則引擎，結合當前的監管重熱點，重點防范與企業有經濟往來的上游企業的合規問題，落實數據化票據管理責任，能夠提前預警虛開風險，大幅降低虛受風險，減少單位犯罪的主觀故意；為有效應對和查處稅務（虛受發票）、市場監管（商業賄賂）、刑事舞弊（職務侵占、挪用資金、串通招投標、經營同業業務）等各類重點違法行為提供強有力的數據支撐。做到事前、事中、事后全流程管理，實施化監控。

（三）強化供應商管理，實時風險評估

需要實現發票與供應商信用的多頻、高效的合規流轉。從合規、效率以及發展的角度來看，強化供應商管理，及時全方位了解供應商狀態顯得非常重要。發票池可以從供應商基本狀態、供應商負面風險、供應商經營異常信息、供應商股東核查、供應商存續狀態及刑事風險等多維度為企業提前洞悉供應商的全方位風險提供了評估和風險預警解決方案。

啟用自建發票池，更有利于數據化精準統計企業各類成本及費用，為精細管理提供數據支撐，因為可以穿透到底層，實現了對風險的追溯跟蹤。在上下游企業因為經營狀態變化，如走逃失聯、經營異常、吊銷營業執照、涉嫌稅務違法虛開發票等，開具發票被認定為風險發票時，及時采取財務進項轉出等措施避免企業風險。

（四）互聯制度合同，形成完整證據鏈

要保留好企業提供服務的支撐性證據，尤其是服務合同，梳理主要合同條款，檢查服務的實施及款項結算情況。規范合同內容，明確咨詢服務費與銷售傭金的界定，合法進行稅務處理，與自建發票池的數據進行有效匹配，形成服務交易的完整證據閉環。

針對業務往來費用確保真實，能夠提供完整證據鏈用于備查，不存在虛開等稅務違法行為；強化對上述企業的資質管理和能力評價，系統評估其經營能力，包括其雇員信息、經營場所、經營規模、信用記錄等，要以符合“經營實質”的標準定期評估其經營能力是否符合當前的服務能力。

  

注釋：

[1]參見威科先行，案號： (2021)桂1031刑初15號https://law.wkinfo.com.cn/judgment-documents/detail/MjAzNTQ4NDE2MTQ%3D?searchId=d9f6782021464f5ea4170d65d20a0f72&index=1&q=%E5%8C%BB%E8%8D%AF%E8%99%9A%E5%BC%80&module=&summary=%E9%9A%86%E5%85%AC%E5%8F%B8%E5%90%91%E4%B8%B0%E5%8E%9A%E5%8C%BB%E8%8D%AF%E8%99%9A%E5%BC%80%E4%BA%86%E4%BB%B7%E7%A8%8E%E5%90%88%E8%AE%A1%E4%B8%80%E7%99%BE%E4%B8%80%E5%8D%81%E5%85%AD%E4%B8%87%E5%85%AD%E5%8D%83%E4%B8%80%E7%99%BE%E5%85%83%E7%9A%84%E5%A2%9E%E5%80%BC%E7%A8%8E

[2]參見威科先行，案號：(2021)滬0116刑初975號https://law.wkinfo.com.cn/judgment-documents/detail/MjAzNTMyMzgyNzI%3D?searchId=d42e4d68fb5448d091fbaac26579fd47&index=1&q=2021%E6%B2%AA0116%E5%88%91%E5%88%9D975%E5%8F%B7&module=&summary=%E4%B8%8A%E6%B5%B7%E5%B8%82%E9%87%91%E5%B1%B1%E5%8C%BA%E4%BA%BA%E6%B0%91%E6%B3%95%E9%99%A2%0D%09%09%09%09%09%09%09%09%0D%0D%09%09%09%09%09%09%09%0D%09

[3]參見威科先行，處罰決定書文號：三稅二稽罰〔2023〕2號

https://law.wkinfo.com.cn/administrative-punishment/detail/MkUwNzkyNjg0OTM%3D?searchId=15f3c5f67a0d48dd9de8968809e1fb1a&index=7&q=%E5%8C%BB%E8%8D%AF%20%E8%99%9A%E5%BC%80&module=

[2]參見金融界. “紅日藥業三年37億服務費孫公司被曝行賄 營收凈利持續雙降董事長姚小青仍套現4億”附鏈接：https://www.toutiao.com/article/7272182984772452921/?app=news_article×tamp=1693207612&use_new_style=1&req_id=202308281526526675FC6DFA969C8F7C05&group_id=7272182984772452921&wxshare_count=1&tt_from=weixin&utm_source=weixin&utm_medium=toutiao_android&utm_campaign=client_share&share_token=2f28b8ea-9648-464d-92ae-b22c10e4f1b8&source=m_redirect

[3]參見百度百科，附鏈接：https://baike.sogou.com/v7658299.htm?fromTitle=%E8%99%9A%E5%BC%80%E5%A2%9E%E5%80%BC%E7%A8%8E%E4%B8%93%E7%94%A8%E5%8F%91%E7%A5%A8%E7%BD%AA&ch=frombaikevr